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新企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例范文第1篇

    論文摘要:長期以來,會(huì)計(jì)與稅務(wù)差異困擾著許多企業(yè)財(cái)務(wù)稅務(wù)人員,特別是收入的確認(rèn)問題。按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所反映的企業(yè)實(shí)際經(jīng)營成果不一定是企業(yè)所得稅所要求的計(jì)算口徑,納稅調(diào)整事項(xiàng)增多又需要更多的稅法專業(yè)知識(shí),完全按照稅法口徑確認(rèn)企業(yè)的經(jīng)營成果,又不符合會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求,特別是國有大中型企業(yè)以及上市公司。因此,盡可能弱化會(huì)計(jì)與稅法處理差異也就成為企業(yè)財(cái)務(wù)人員非常關(guān)注的一個(gè)夢(mèng)想,本文對(duì)收入準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅關(guān)于收入的確認(rèn)差異方面進(jìn)行分析。 

一、在收入確認(rèn)條件方面的差異 

(1)是會(huì)計(jì)收入更注重實(shí)質(zhì)重于形式和謹(jǐn)慎性的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求,以及收入的實(shí)質(zhì)性的實(shí)現(xiàn)。 

(2)是所得稅法則從國家的角度出發(fā),更注重收入的社會(huì)價(jià)值的實(shí)現(xiàn)。在《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例中,對(duì)所得稅收入確認(rèn)條件未做出明確的規(guī)定。但從應(yīng)納稅所得額的基本原則、收入的形式、內(nèi)容以及確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)的時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)等相關(guān)規(guī)定可以看出,所得稅收入與會(huì)計(jì)收入的確認(rèn)條件有差異?，F(xiàn)以銷售商品收入的確認(rèn)條件作為參照來進(jìn)行分析。 

二、在收入確認(rèn)范圍上,會(huì)計(jì)收入小于所得稅法收入主要包括以下幾種情形 

(1)是會(huì)計(jì)收入的范圍只涉及企業(yè)日常活動(dòng)中形成的經(jīng)濟(jì)利益的流入。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》第2條指出,收入是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。根據(jù)這一定義,會(huì)計(jì)收入包括銷售商品收入、提供勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入?？梢钥闯?會(huì)計(jì)收入的范圍只涉及企業(yè)日?；顒?dòng)中形成的經(jīng)濟(jì)利益的流入,而將在非日常活動(dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入作為利得加以確認(rèn),如企業(yè)接受的捐贈(zèng)收入、無法償付的應(yīng)付款項(xiàng)等。因此,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中“收入”是“狹義”上的收入。只是在計(jì)算會(huì)計(jì)利潤時(shí),應(yīng)從廣義的角度考慮收入,則要將“直接計(jì)人當(dāng)期利潤的利得”納入計(jì)算的范圍。在基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37條也規(guī)定,會(huì)計(jì)利潤包括收入減去費(fèi)用后的凈額、直接計(jì)人當(dāng)期利潤的利得或損失等。 

(2)是所得稅收入的范圍涉及所有經(jīng)營活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)利益的流入。在《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例中,雖然未對(duì)所得稅收入做出明確的定義,但規(guī)定了應(yīng)納稅所得額的基本原則、收入的形式、內(nèi)容等?！镀髽I(yè)所得稅法》實(shí)施條例第25條中指出,所得稅收入還包括視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)收入。由此可見,所得稅法中收入的范圍大于會(huì)計(jì)收入,除包括會(huì)計(jì)收入外,還包括視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)收入和利得。視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)收入和其他收入中的“已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項(xiàng)”,則形成會(huì)計(jì)收入與所得稅法收入之間的永久性差異項(xiàng)目。 

(3)是國家出于鼓勵(lì)納稅人的某種經(jīng)營行為或者避免因征稅影響企業(yè)的正常經(jīng)營等目的,在所得稅法中規(guī)定了免稅的會(huì)計(jì)收入。所得稅法第26條規(guī)定:免稅收入包括國債利息收入;符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益;在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益;符合條件的非營利組織的收入等。上述免稅收入是納稅人應(yīng)稅收入的重要組成部分,只是國家為了實(shí)現(xiàn)某些經(jīng)濟(jì)和社會(huì)目標(biāo),在特定時(shí)期或?qū)μ囟?xiàng)目取得的經(jīng)濟(jì)利益給予的稅收優(yōu)惠照顧,而在一定時(shí)期又有可能恢復(fù)征稅的收入范圍。上述收入屬于會(huì)計(jì)收入中的“讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入”,所以上述免稅收入項(xiàng)目形成新企業(yè)所得稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在收入確認(rèn)范圍上的暫時(shí)性差異項(xiàng)目。 

三、在收入確認(rèn)時(shí)間上的差異 

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)來確定收入的入賬時(shí)間。而《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第9條規(guī)定,企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算,以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則,但本條例和國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。由此可以看出,在收入確認(rèn)時(shí)間上,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法所遵循的基本原則一致。所以,在多數(shù)情況下二者對(duì)收入確認(rèn)時(shí)間的規(guī)定相同,但也有例外。其差異主要表現(xiàn)在股息、紅利等權(quán)益性投資收益的確認(rèn)時(shí)間上。長期股權(quán)投資準(zhǔn)則中規(guī)定,采用成本法核算的長期股權(quán)投資在被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時(shí),確認(rèn)為當(dāng)期投資收益;采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資,投資企業(yè)取得股權(quán)投資后,在被投資單位實(shí)現(xiàn)損益及宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時(shí),均要按照投資單位應(yīng)享受或分擔(dān)的份額確認(rèn)投資損益。而《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第17條規(guī)定,股息、紅利等權(quán)益性投資收益在一般情況下按被投資方作出利潤分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。由此可見,所得稅法上對(duì)股息、紅利等權(quán)益性投資收益的確認(rèn)已偏離了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則,更接近于收付實(shí)現(xiàn)制,但又不是純粹的收付實(shí)現(xiàn)制。即稅法上不確認(rèn)會(huì)計(jì)上按權(quán)益法核算的投資收益。 

四、在收入確認(rèn)金額上的差異 

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法服務(wù)于不同的目的,分別遵循不同的原則,必然導(dǎo)致會(huì)計(jì)收入與所得稅收入之間的差異。按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算的會(huì)計(jì)收入與按稅法計(jì)算的所得稅應(yīng)稅收入結(jié)果不一定相同。針對(duì)會(huì)計(jì)收入與所得稅收入的差異,企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí),應(yīng)當(dāng)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)收入,在計(jì)算交納所得稅時(shí)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定,以會(huì)計(jì)收入為基礎(chǔ)進(jìn)行納稅調(diào)整。 

五、結(jié)束語 

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法對(duì)于收入確認(rèn)金額的規(guī)定大致相同。為了防止偷稅、漏稅,企業(yè)所得稅法針對(duì)關(guān)聯(lián)方交易提出了特別納稅調(diào)整的方法。按照規(guī)定,如果關(guān)聯(lián)方交易中違背了獨(dú)立交易原則,使納稅人申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低,且無正當(dāng)理由的,稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)采用法定的方法核定計(jì)稅依據(jù),而不以會(huì)計(jì)收入為依據(jù),這也會(huì)產(chǎn)生會(huì)計(jì)收入和所得稅計(jì)稅收入的差異。 

參考文獻(xiàn): 

[1]財(cái)政部稅政司.2007.新企業(yè)所得稅法導(dǎo)讀.北京.中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社. 

新企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例范文第2篇

【關(guān)鍵詞】 長期股權(quán)投資： 所得稅會(huì)計(jì)處理： 解析

2006年新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布后，對(duì)于權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資的所得稅會(huì)計(jì)處理，準(zhǔn)則及指南講解中并沒有明確的界定與規(guī)范，2008年實(shí)施的新企業(yè)所得稅法中對(duì)于投資收益的確認(rèn)與應(yīng)稅、免稅規(guī)定與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在較大的差異，2010年的注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試教材中又對(duì)權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資的所得稅會(huì)計(jì)處理作出了一些新的規(guī)范與解釋，但如何準(zhǔn)確把握和厘清這一會(huì)計(jì)事項(xiàng)的所得稅會(huì)計(jì)處理仍然是會(huì)計(jì)工作者實(shí)務(wù)操作中的一大難點(diǎn)。因此，筆者結(jié)合稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定從以下六個(gè)方面對(duì)長期股權(quán)投資的所得稅會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了梳理與解析，以期為會(huì)計(jì)工作者提供參考。

一、長期股權(quán)投資初始取得時(shí)的所得稅會(huì)計(jì)處理

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)――所得稅》第四條：企業(yè)在取得資產(chǎn)負(fù)債時(shí)，應(yīng)當(dāng)確定其計(jì)稅基礎(chǔ)。資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)存在差異的，應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)――長期股權(quán)投資》（簡稱2號(hào)準(zhǔn)則）第九條：長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七十一條：企業(yè)所得稅法第十四條投資資產(chǎn)按照以下方法確定成本：（一）通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價(jià)款為成本；（二）通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本。

由此可見，長期股權(quán)投資在初始確認(rèn)時(shí)當(dāng)初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，要調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，其賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)在差異產(chǎn)生的當(dāng)期確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債與所得稅費(fèi)用。待投資資產(chǎn)處置或出售時(shí)差異轉(zhuǎn)回，差異轉(zhuǎn)回時(shí)作相反的所得稅會(huì)計(jì)處理。

二、被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤時(shí)的所得稅會(huì)計(jì)處理

2號(hào)準(zhǔn)則第十條規(guī)定：投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。因此，當(dāng)被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤時(shí)，投資方應(yīng)按照其享有的份額增加長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，并確認(rèn)投資收益。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十七條：企業(yè)所得稅法第六條第四項(xiàng)所稱股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指企業(yè)因權(quán)益性投資從被投資方取得的收入。股息、紅利等權(quán)益性投資收益，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)?！镀髽I(yè)所得稅法》第二十條：符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入?！镀髽I(yè)所得稅法》第二十六條所稱股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十六條：企業(yè)的投資資產(chǎn)以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。歷史成本指企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出。企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。

由此可見，會(huì)計(jì)上在確認(rèn)投資收益時(shí)會(huì)增加長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，而稅法中規(guī)定長期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)保持歷史成本不變，因此長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，從而產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。對(duì)于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的有關(guān)暫時(shí)性差異是否應(yīng)確認(rèn)相關(guān)所得稅影響，應(yīng)當(dāng)考慮該項(xiàng)投資的持有意圖。

（一）投資方擬準(zhǔn)備長期持有長期股權(quán)投資時(shí)

當(dāng)企業(yè)擬準(zhǔn)備長期持有長期股權(quán)投資時(shí)，由于投資方根據(jù)被投資方實(shí)現(xiàn)凈利潤而增加長期股權(quán)投資成本，而計(jì)稅基礎(chǔ)不變，產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十七條及《企業(yè)所得稅法》第二十條規(guī)定，稅法確認(rèn)投資收益實(shí)現(xiàn)的日期為被投資方作出利潤分配決定的日期，但由于該投資收益屬于免稅收入，該差異對(duì)被投資方作出利潤分配時(shí)不會(huì)產(chǎn)生所得稅的影響。因此，在準(zhǔn)備長期持有的情況下，由于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異一般不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。

（二）投資方擬準(zhǔn)備近期對(duì)外出售時(shí)

當(dāng)企業(yè)擬準(zhǔn)備近期對(duì)外出售長期股權(quán)投資時(shí)，由于投資方根據(jù)被投資方實(shí)現(xiàn)凈利潤而增加長期股權(quán)投資成本，而計(jì)稅基礎(chǔ)不變，產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，由于企業(yè)擬準(zhǔn)備近期對(duì)外出售，在企業(yè)轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的計(jì)稅成本準(zhǔn)予扣除，應(yīng)納稅暫時(shí)性差異可以轉(zhuǎn)回。因此，賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的暫時(shí)性差異應(yīng)在差異產(chǎn)生的當(dāng)期確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債，待差異轉(zhuǎn)回時(shí)作相反會(huì)計(jì)分錄。

例1：2008年1月，甲公司持有乙公司30%的股權(quán)，初始投資成本為10 000 000元，因能夠參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，對(duì)該項(xiàng)投資采用權(quán)益法核算。2008年末，乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤6 000 000元，甲公司企業(yè)所得稅稅率為25%。

1.2008年末，當(dāng)甲公司擬準(zhǔn)備長期持有投資時(shí)，

甲公司會(huì)計(jì)處理：

借：長期股權(quán)投資――損益調(diào)整 1 800 000

貸：投資收益 1 800 000

2.2008年末，當(dāng)甲公司擬準(zhǔn)備近期出售投資時(shí)，

甲公司會(huì)計(jì)處理：

借：長期股權(quán)投資――損益調(diào)整 1 800 000

貸：投資收益 1 800 000

長期股權(quán)投資賬面價(jià)值=11 800 000元

長期股權(quán)投資計(jì)稅基礎(chǔ)=10 000 000元

借：所得稅費(fèi)用450 000（1 800 000×25%）

貸：遞延所得稅負(fù)債 450 000

三、被投資單位實(shí)現(xiàn)凈虧損時(shí)投資方的所得稅會(huì)計(jì)處理

根據(jù)2號(hào)準(zhǔn)則第十條規(guī)定，當(dāng)被投資方實(shí)現(xiàn)凈虧損時(shí)，投資方應(yīng)根據(jù)享有的份額減少投資的賬面價(jià)值，并確認(rèn)一項(xiàng)投資損失。根據(jù)稅法及實(shí)施條例的規(guī)定，投資資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)仍然保持歷史成本不變。權(quán)益法下長期股權(quán)投資賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生了可抵扣暫時(shí)性差異，該差異等到投資出售或處置時(shí)可以轉(zhuǎn)回。因此，在差異產(chǎn)生的當(dāng)期，應(yīng)確認(rèn)一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)，并沖減所得稅費(fèi)用，待差異轉(zhuǎn)回時(shí)作相反會(huì)計(jì)分錄。

四、被投資單位實(shí)現(xiàn)所有者權(quán)益的其他變動(dòng)時(shí)投資方的所得稅會(huì)計(jì)處理

2號(hào)準(zhǔn)則第十三條規(guī)定：投資企業(yè)對(duì)于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值并計(jì)入所有者權(quán)益。但從稅法的角度，長期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)仍然保持不變，因此，會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異或可抵扣暫時(shí)性差異。對(duì)于該暫時(shí)性差異應(yīng)該確認(rèn)對(duì)未來期間所得稅的影響，當(dāng)未來投資資產(chǎn)處置或出售時(shí)，該差異會(huì)轉(zhuǎn)回，待差異轉(zhuǎn)回時(shí)作相反會(huì)計(jì)分錄。

承前例，2008年乙企業(yè)因持有的可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值的上升計(jì)入資本公積的金額為1 000 000元，則甲企業(yè)2008年應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄：

借：長期股權(quán)投資――其他權(quán)益變動(dòng)300 000

貸：資本公積――其他資本公積300 000

長期股權(quán)投資賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，則：

借：資本公積――其他資本公積75 000（300 000×25%）

貸：遞延所得稅負(fù)債75 000

五、長期股權(quán)投資發(fā)生減值時(shí)的所得稅會(huì)計(jì)處理

根據(jù)2號(hào)準(zhǔn)則第十五條規(guī)定，對(duì)聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資應(yīng)該按照8號(hào)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定計(jì)提減值準(zhǔn)備。當(dāng)企業(yè)計(jì)提減值后，投資資產(chǎn)的賬面價(jià)值會(huì)下降。

根據(jù)《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅［2009］57號(hào)文件）第六條規(guī)定，企業(yè)的股權(quán)投資符合下列條件之一的，減除可收回金額后確認(rèn)的無法收回的股權(quán)投資，可以作為股權(quán)投資損失在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除：（一）被投資方依法宣告破產(chǎn)、關(guān)閉、解散、被撤銷，或者被依法注銷、吊銷營業(yè)執(zhí)照的；（二）被投資方財(cái)務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，累計(jì)發(fā)生巨額虧損，已連續(xù)停止經(jīng)營3年以上，且無重新恢復(fù)經(jīng)營改組計(jì)劃的；（三）對(duì)被投資方不具有控制權(quán)，投資期限屆滿或者投資期限已超過10年，且被投資單位因連續(xù)3年經(jīng)營虧損導(dǎo)致資不抵債的；（四）被投資方財(cái)務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，累計(jì)發(fā)生巨額虧損，已完成清算或清算期超過3年以上的；（五）國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的其他條件。

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十六條及（財(cái)稅［2009］57號(hào)文件）規(guī)定可知，企業(yè)計(jì)提減值準(zhǔn)備，不能減少資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。因此投資資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生了可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，并沖減所得稅費(fèi)用，該差異符合財(cái)稅［2009］57號(hào)文件規(guī)定情形，經(jīng)批準(zhǔn)確認(rèn)損失時(shí)該差異轉(zhuǎn)回，或者該投資處置時(shí)該差異轉(zhuǎn)回，差異轉(zhuǎn)回時(shí)作相反會(huì)計(jì)分錄。

六、長期股權(quán)投資處置時(shí)的所得稅會(huì)計(jì)處理

根據(jù)2號(hào)準(zhǔn)則第十六條規(guī)定，處置長期股權(quán)投資，其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七十一條：企業(yè)所得稅法第十四條所稱投資資產(chǎn)，是指企業(yè)對(duì)外進(jìn)行權(quán)益性投資和債權(quán)性投資形成的資產(chǎn)。企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本，準(zhǔn)予扣除。

由此可見，投資資產(chǎn)處置時(shí)，會(huì)計(jì)與稅法確認(rèn)的投資收益存在差異，稅法角度的投資收益是取得價(jià)款與稅法確定的計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額。當(dāng)長期股權(quán)投資處置時(shí)，所涉及到的所得稅會(huì)計(jì)處理主要是暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回時(shí)的會(huì)計(jì)處理。

【參考文獻(xiàn)】

［1］ 財(cái)政部會(huì)計(jì)司.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解（2008）［M］.人民出版社，2008.

［2］ 中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).2010年度注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試會(huì)計(jì)輔導(dǎo)教材［M］.中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2010.

［3］ 葉敏.基于資產(chǎn)負(fù)債表觀的長期股權(quán)投資所得稅會(huì)計(jì)處理［J］.財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2007（2）.

新企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例范文第3篇

一、金融企業(yè)借款利息的扣除

《企業(yè)所得稅實(shí)施條例》規(guī)定：“非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出準(zhǔn)予扣除?！睂?duì)企業(yè)發(fā)生的向金融企業(yè)的借款利息支出，可按向金融企業(yè)實(shí)際支付的利息，在發(fā)生年度的當(dāng)期扣除。所稱發(fā)生年度，應(yīng)該遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，即使當(dāng)年應(yīng)付(由于資金緊張等原因)未付的利息，也應(yīng)當(dāng)在當(dāng)年扣除。

二、個(gè)人借款利息的扣除

《企業(yè)所得稅實(shí)施條例》規(guī)定：“非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分準(zhǔn)予扣除。”這里要提醒納稅人注意的是：非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出可以按上述規(guī)定扣除。首先需要借款的企業(yè)是“非金融企業(yè)”，借款對(duì)象也是“非金融企業(yè)”。條例規(guī)定：非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款才可以，這就意味著企業(yè)向個(gè)人等借款發(fā)生的利息不能扣除。

三、非金融企業(yè)借款利息扣除

企業(yè)向非金融企業(yè)借款，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分準(zhǔn)予扣除。首先要判定借款期限是多長，是3個(gè)月還是半年(或幾年)。然后查找金融企業(yè)同期同類貸款利率。還要注意的是：金融企業(yè)的利率也不一樣，各銀行的浮動(dòng)利率不一。要準(zhǔn)確掌握，按本企業(yè)開戶行的同類、同期貸款利率計(jì)算。因?yàn)楦骷?jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)無法掌握各行的利率，只有按本企業(yè)開戶行的利率掌握較為合理，也符合新稅法合理性原則。

[例1]2009年1月1日甲企業(yè)向乙企業(yè)拆借資金1000萬元，合同約定年利率15.3％，借款期限1年，2009年1月1日甲企業(yè)當(dāng)?shù)亟鹑谄髽I(yè)一年期貸款實(shí)行的利率為12.699％(中國人民銀行規(guī)定的1年期基準(zhǔn)利率為7.47％，浮動(dòng)利率為5.229％)，2009年末甲企業(yè)支付給乙企業(yè)的利息153萬元(1000×15.3％)，年終甲企業(yè)應(yīng)計(jì)算不允許稅前列支的利息為26.01萬元[1000×(15.3％-12.699％)]，作應(yīng)納稅調(diào)增業(yè)務(wù)處理。

四、關(guān)聯(lián)企業(yè)之間借款利息扣除

《企業(yè)所得稅法》及《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定：企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。所稱債權(quán)性投資，是指企業(yè)直接或者間接從關(guān)聯(lián)方獲得的，需要償還本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性質(zhì)的方式予以補(bǔ)償?shù)娜谫Y。所稱權(quán)益性投資，是指企業(yè)接受的不需要償還本金和支付利息，投資人對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)擁有所有權(quán)的投資。財(cái)稅[2008]121號(hào)文件規(guī)定：企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定計(jì)算的部分，準(zhǔn)予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為：金融企業(yè)為5：1；其他企業(yè)為2：1。

[例2]A公司、B公司和c公司于2008年1月共投資1000萬元設(shè)立D公司。A公司權(quán)益性投資200萬元，占20％股份；B公司權(quán)益性投資200萬元，占20％股份；c公司權(quán)益性投資600萬元，占60％的股份。2008年1月，D公司以10％年利率從A公司借款500萬元，以9％年利率從B公司借款600萬元，以7％年利率向c公司借款600萬元。假設(shè)A、B、c、D公司均為非金融企業(yè)；銀行同期貸款利率為8％；D公司實(shí)際稅負(fù)高于A公司，且D公司無法提供資料證明其借款活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則；B公司可以提供稅法規(guī)定的相關(guān)資料以證明其符合獨(dú)立交易原則；D公司實(shí)際稅負(fù)不高于c公司。根據(jù)企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例、121號(hào)文件的規(guī)定，現(xiàn)計(jì)算如下：

(1)對(duì)A公司支付的利息。由于D公司實(shí)際稅負(fù)高于A公司，且D公司無法提供資料證明其借款活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則，D公司實(shí)際支付給A公司的利息支出，不超過121號(hào)文件規(guī)定的債資比例和稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定計(jì)算的部分，準(zhǔn)予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。D公司接受A公司的債權(quán)性投資和權(quán)益性投資分別為500萬元和200萬元，其比例為2.5：1，高于規(guī)定的2：1，并且其約定利率10％高于金融機(jī)構(gòu)同期貸款利率8％，故A公司借款利息不能全額稅前扣除。其可稅前扣除的借款額為400萬元(200×2)，利息額為32萬元(400×8％)。2008年共支付A公司利息50萬元(500×10％)，可稅前扣除32萬元，其余18萬元應(yīng)在2008年作納稅調(diào)整，且在以后年度也不可扣除。

(2)對(duì)B公司支付的利息。D公司接受B公司的債權(quán)性投資可以提供稅法規(guī)定的相關(guān)資料以證明其符合獨(dú)立交易原則，可以不考慮債資比例的規(guī)定。但其約定利率9％高于金融機(jī)構(gòu)同期貸款利率8％，故B公司借款利息54萬元[600×9％]不能全額在稅前扣除，其超過金融機(jī)構(gòu)同期貸款利率的部分6萬元[600×(9％－8％)]要作納稅調(diào)整。

(3)對(duì)c公司支付的利息。D公司實(shí)際稅負(fù)不高于B公司，可以不考慮債資比例的規(guī)定，其約定年利率7％低于金融機(jī)構(gòu)同期貸款利率，故c公司借款利息42萬元(600×7％)可全額在稅前扣除。

(4)A、B、c公司的利息收入。A公司自D公司取得的利息收入50萬元、B公司自D公司取得的利息收入54萬元、C公司自D公司取得的利息收入42萬元，因企業(yè)所得稅法和實(shí)施條例中沒有相關(guān)稅收優(yōu)惠政策的規(guī)定，故均應(yīng)并入應(yīng)納稅所得額計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

五、企業(yè)投資者投資未到位利息支出

國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出企業(yè)所得稅前扣除問題的批復(fù)》(國稅函[2009]312號(hào))明確，企業(yè)由于投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出扣除問題，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條規(guī)定，凡企業(yè)投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額的，該企業(yè)對(duì)外借款所發(fā)生的利息，相當(dāng)于投資者實(shí)繳資本額與在規(guī)定期限內(nèi)應(yīng)繳資本額的差額應(yīng)計(jì)付的利息，其不屬于企業(yè)合理的支出，應(yīng)由企業(yè)投資者負(fù)擔(dān)，不得在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。具體計(jì)算不得扣除的利息，應(yīng)以企業(yè)一個(gè)年度內(nèi)每一賬面實(shí)收資本與借款余額保持不變的期間作為一個(gè)計(jì)算期，每一計(jì)算期內(nèi)不得扣除的借款利息按該期間借款利息發(fā)生額乘以該期間企業(yè)未繳足的注冊(cè)資本占借款總額的比例計(jì)算，公式為：企業(yè)每一計(jì)算期不得扣除的借款利息=該期間借款利息額×該期間未繳足注冊(cè)資本額÷該期間借款額。企業(yè)一個(gè)年度內(nèi)不得扣除的借款利息總額為該年度內(nèi)每一計(jì)算期不得扣除的借款利息額之和。

[例3]某公司注冊(cè)資本500萬元，分三次出資，2008年4月1日出資100萬元(20％)、2009月3日1日出資200萬元、2009年9月1日出資200萬元。公司2009年1月1日借款余額500萬元，2009年5月1日追加借款100萬元，2009年8月1日歸還300萬元。借款利率年利率6％(假定按月單利計(jì)算)。

新企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例范文第4篇

一、兩類股權(quán)投資收益的稅務(wù)處理比較

(一)兩類收益的收入性質(zhì)分析

1　權(quán)益性投資收益

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十七條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第六條第(四)項(xiàng)所稱股息，紅利等權(quán)益性投資收益，是指企業(yè)因權(quán)益性投資從被投資單位取得的收入，因此，投資者通過股權(quán)投資從被投資企業(yè)所得稅后累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積金中分配取得股息、紅利性質(zhì)的投資收益，屬于權(quán)益性投資收益。

2　財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十六條規(guī)定，企業(yè)所得稅往第(三)項(xiàng)所稱轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，是指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等財(cái)產(chǎn)取得的收入。因此，轉(zhuǎn)讓長期股權(quán)屬于財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入，投資人最終轉(zhuǎn)讓或處置股權(quán)時(shí)所獲得的收益，通常在轉(zhuǎn)讓長期股權(quán)、被投資單位清算、發(fā)生重組時(shí)產(chǎn)生。

被投資單位清算時(shí)，投資方分得被投資方剩余財(cái)產(chǎn)時(shí)，包含兩類性質(zhì)的收益，即權(quán)益性收益和轉(zhuǎn)讓所得。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十一條第二款規(guī)定，投資方企業(yè)從被清算企業(yè)分得的剩余資產(chǎn)，其中相當(dāng)于從被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積中應(yīng)當(dāng)分得的部分，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為股息所得；剩余資產(chǎn)減除上述股息所得后的余額，超過或者低于投資成本的部分，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或者損失。

發(fā)生重組時(shí)，根據(jù)《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財(cái)稅[2009]59號(hào))規(guī)定，一般重組要將股權(quán)處置進(jìn)行相應(yīng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓或清算的所得稅處理；而特殊重組中，新取得股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)要以其原持有股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)來確定。對(duì)交易中的股權(quán)支付暫不確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失的，其非股權(quán)支付仍應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。

因此，企業(yè)重組需進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓或清算處理時(shí)，投資方因重組涉及的長期股權(quán)投資讓渡而取得的支付對(duì)價(jià)，也包含兩類性質(zhì)的收益，即權(quán)益性收益和財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。

(二)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間分析

1　權(quán)益性投資收益

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十七條規(guī)定；股息、紅利等權(quán)益性投資收益，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函[2010]79號(hào))規(guī)定，企業(yè)權(quán)益性投資取得股息、紅利等收入，應(yīng)以被投資企業(yè)股東會(huì)或股東大會(huì)作出利潤分配或轉(zhuǎn)股決定的日期，確定收入的實(shí)現(xiàn)。

因此，投資人在持股期間作為股東從被投資企業(yè)分得的收益，因以被投資企業(yè)股東會(huì)或股東大會(huì)作出利潤分配或轉(zhuǎn)股決定的日期，確定收入的實(shí)現(xiàn)。

2　股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得

《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函[2010]79號(hào))規(guī)定，企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入，應(yīng)于轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效，且完成股權(quán)變更手續(xù)時(shí)，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。也就是說，股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的確定，應(yīng)以股權(quán)變更登記為準(zhǔn)。即使股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同已經(jīng)簽訂，只要股權(quán)變更登記沒有完成，企業(yè)不需確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。

(三)計(jì)稅依據(jù)的分析

權(quán)益性投資收益，計(jì)稅依據(jù)系被投資方作出利潤分配決定時(shí)，投資方享有的股息、紅利金額。

股權(quán)轉(zhuǎn)讓的計(jì)稅依據(jù)為轉(zhuǎn)讓收入扣除投資資產(chǎn)成本后的余額，即股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，國稅函[2010]79號(hào)文第三條規(guī)定，轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入扣除為取得該股權(quán)所發(fā)生的成本后，為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。企業(yè)在計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤等股東留存收益中按該項(xiàng)股權(quán)所可能分配的金額。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七十一條第二款及第三款規(guī)定，企業(yè)轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本準(zhǔn)予扣除。投資資產(chǎn)成本為購買價(jià)款或該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)。

(四)納稅待遇分析

1　符合條件的權(quán)益性投資收益享受免稅待遇

《企業(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入。即符合以下兩個(gè)條件：(1)居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。(2)居民企業(yè)連續(xù)持有其它居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票超過12個(gè)月取得的投資收益。

2　轉(zhuǎn)讓所得需全額一次性繳納企業(yè)所得稅

企業(yè)所得稅法規(guī)定，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得則需要全額計(jì)入轉(zhuǎn)讓方的應(yīng)稅收入繳納企業(yè)所得稅，因此，股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得需全額繳納企業(yè)所得稅，不存在享受稅收優(yōu)惠。

原稅法規(guī)定企業(yè)在一個(gè)納稅年度發(fā)生的轉(zhuǎn)讓、處置持有5年以上的股權(quán)投資所得、占當(dāng)年應(yīng)納稅所得50％及以上的，可在不超過5年的期間均勻計(jì)人各年度的應(yīng)納稅所得額。但新稅法實(shí)施，新發(fā)生的上述業(yè)務(wù)原則上應(yīng)在實(shí)際發(fā)生年度一次性計(jì)人當(dāng)年應(yīng)納稅所得額計(jì)算繳納企業(yè)所得稅?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)取得財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等所得企業(yè)所得稅處理問題的公告》(稅務(wù)總局公告2010年第19號(hào))一文，明確企業(yè)取得財(cái)產(chǎn)(包括各類資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等)轉(zhuǎn)讓收入、債務(wù)重組收入、接受捐贈(zèng)收入、無法償付的應(yīng)付款收入等，不論是以貨幣形式、還是非貨幣形式體現(xiàn)，除另有規(guī)定外，均應(yīng)一次性計(jì)人確認(rèn)收入的年度計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

3　需要區(qū)分權(quán)益性投資收益和轉(zhuǎn)讓所得的情形

(1)被投資單位清算時(shí)

被投資單位清算時(shí)，投資方分得被投資方剩余財(cái)產(chǎn)時(shí)，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十一條第二款規(guī)定，投資方企業(yè)從被清算企業(yè)分得的剩余資產(chǎn)，其中相當(dāng)于從被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積中應(yīng)當(dāng)分得的部分，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為股息所得；剩余資產(chǎn)減除上述股息所得后的余額，超過或者低于投資成本的部分，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或者損失。另根據(jù)《關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財(cái)稅[2009]60號(hào))第五條第二款規(guī)定，被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產(chǎn)的金額，其中相當(dāng)于被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積中按該股東所占股份比例計(jì)算的部分，應(yīng)確認(rèn)為股息所得；剩余資產(chǎn)減除股息所得后的余額，超過或低于股東投資成本的部分，應(yīng)確認(rèn)為股東的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。

因此，因清算而處置股權(quán)，應(yīng)按實(shí)施條例及財(cái)稅[2009]60號(hào)文規(guī)定處理，區(qū)分轉(zhuǎn)讓所得與股息所得，簽字全額繳納企業(yè)所得稅，后者可享受免稅待遇。

(2)企業(yè)發(fā)生重組時(shí)

投資人股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉及企業(yè)重組情形時(shí)，根據(jù)財(cái)稅[2009]59號(hào)文規(guī)定，一般重組

要將股權(quán)處置進(jìn)行相應(yīng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓或清算的所得稅處理，需要確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的，按轉(zhuǎn)讓收入減除股權(quán)投資成本等后余額計(jì)稅，不區(qū)分轉(zhuǎn)讓所得與權(quán)益性投資收益。需要按清算進(jìn)行所得稅處理的，按財(cái)稅[2009]60號(hào)文規(guī)定處理區(qū)分轉(zhuǎn)讓所得與權(quán)益性投資收益。

(五)企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表及附表填報(bào)比較

1　股息、紅利等權(quán)益性投資收益的填報(bào)

納稅人享有的股息、紅利等權(quán)益性投資收益在附表五《稅收優(yōu)惠明細(xì)表》第3行和附表十一《長期股權(quán)投資所得(損失)明細(xì)表》中第8、9列填列。

附表五《稅收優(yōu)惠明細(xì)表》第3行“符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益”：填報(bào)居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)所取得的投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行井上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益。

附表十一《長期股權(quán)投資所得(損失)明細(xì)表》中第8、9列填列：對(duì)于符合稅收免稅規(guī)定條件的股息紅利，填人第8列“免稅收入”，不符合的填人第9列“全額征稅收入”。

上述符合條件的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，最終通過系統(tǒng)邏輯關(guān)系在企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表主表的第17行“免稅收入”中反應(yīng)。

2　股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的填報(bào)

納稅人因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資時(shí)，轉(zhuǎn)讓收入扣除相關(guān)稅費(fèi)后的金額在附表十一《長期股權(quán)投資所得(損失)明細(xì)表》中第11列填列；

納稅人因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資時(shí)按照國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度核算核算的投資轉(zhuǎn)讓成本的金額在《長期股權(quán)投資所得(損失)明細(xì)表》中第12列填報(bào)，

納稅人因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資時(shí)的投資轉(zhuǎn)讓的稅收成本在《長期股權(quán)投資所得(損失)明細(xì)表》中第13列填報(bào)，

通過填報(bào)后，第14列反應(yīng)了會(huì)計(jì)上的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，第15列反應(yīng)了稅法上的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，第16列反應(yīng)了兩者的財(cái)稅差異金額，通過邏輯關(guān)系上述財(cái)稅差異金額反應(yīng)在附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第47行“6，投資轉(zhuǎn)讓、處置所得”中。

總之，納稅人2010年進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，對(duì)從被投資單位取得的收益，務(wù)必認(rèn)真分析收益的性質(zhì)及納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，從而正確進(jìn)行稅務(wù)處理和填報(bào)，避免納稅風(fēng)險(xiǎn)。

二、兩類股權(quán)投資收益的若干實(shí)務(wù)問題

(一)權(quán)益項(xiàng)目轉(zhuǎn)增資本的稅務(wù)問題

案例：某內(nèi)資企業(yè)注冊(cè)資本1000萬，有三位股東：股東甲(境外非居民納稅人)、乙(境自然人)及丙(內(nèi)資企業(yè)股東)，分別占股本15％，20％，65％。2010年10月經(jīng)股東大會(huì)決議，決定將未分配利潤1000萬對(duì)其股東甲、乙及內(nèi)資企業(yè)股東丁實(shí)施分紅，并將盈余公積500萬轉(zhuǎn)增股本。按持股比例分別增加股本75萬、100萬和325萬。2010年12月完成增資相關(guān)手續(xù)，并支付了分紅款。

盈余公積轉(zhuǎn)增股本，對(duì)不同性質(zhì)的股東，稅務(wù)處理是否相同，當(dāng)然是不同的。稅務(wù)處理上將轉(zhuǎn)股視為兩個(gè)交易事項(xiàng)來處理，第一步是先分紅，第二步是用分紅去投資。因此，轉(zhuǎn)股首先應(yīng)確認(rèn)分紅，股東視為取得分紅，按權(quán)益性投資收益稅務(wù)處理。再將分紅作為投資，增加計(jì)稅基礎(chǔ)。內(nèi)資企業(yè)股東而言是免稅收入；對(duì)境外非居民企業(yè)股東，新《企業(yè)所得稅法》實(shí)施后，對(duì)居民企業(yè)和非居民企業(yè)股東來源于居民企業(yè)的股息、紅利，采取不同的稅收待遇，對(duì)于非居民企業(yè)股東分得轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本的部分，按照“股啟、紅利等權(quán)益性投資收益”征收企業(yè)所得稅，由被投資方代扣代繳。對(duì)境自然人股東。根據(jù)國稅函[1998]333號(hào)文件明確未分配利潤、盈余公積轉(zhuǎn)增資本要視同分紅，交納個(gè)人所得稅。

(二)固定分紅的稅務(wù)處理

企業(yè)為了吸引投資者，樹立公司良好的形象，往往約定以固定紅利分配給投資者，那么約定固定紅利是否可以享受免稅優(yōu)惠呢?筆者認(rèn)為，以固定紅利分配，必然和賬面計(jì)算紅利存在差異，如被投資方超出本企業(yè)創(chuàng)造利潤總額進(jìn)行分配，凈資產(chǎn)會(huì)大大降低；如被投資方低于本企業(yè)創(chuàng)造利潤總額進(jìn)行分配，大量盈余會(huì)被保留。從企業(yè)最終清算角度來看，被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產(chǎn)的金額，其中相當(dāng)于被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積中按該股東所占股份比例計(jì)算的部分，應(yīng)確認(rèn)為股息所得，因此，如被投資方低于本企業(yè)創(chuàng)造利潤總額進(jìn)行分配，大量盈余最終體現(xiàn)在剩余資產(chǎn)中，但該部分盈余仍能確認(rèn)為股息所得，仍享受免稅待遇；如被投資方超出本企業(yè)創(chuàng)造利潤總額進(jìn)行分配，清算時(shí)剩余資產(chǎn)減除股息所得后的余額，超過股東投資成本的部分，應(yīng)確認(rèn)為股東的投資轉(zhuǎn)讓所得。由于投資期間股息分配過多，會(huì)導(dǎo)致最終余額減少，則投資轉(zhuǎn)讓所得可能就更大。前期的免稅導(dǎo)致后期可能增加資本利得而被征稅，從這個(gè)角度說，企業(yè)實(shí)際井未減輕稅負(fù)。股東分紅對(duì)投資企業(yè)而言雖然總體上來并沒有減輕稅負(fù)，但如果享受免稅待遇，存在濫用免稅條款的嫌疑。因此，筆者認(rèn)為固定分紅不能享受權(quán)益性投資收益免稅待遇。

(三)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得一次性繳納企業(yè)所得稅的銜接問題

稅務(wù)總局公告2010年第19號(hào)明確，企業(yè)取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)一次性計(jì)人確認(rèn)收入的年度計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。新法實(shí)施前發(fā)生的上述所得以及新法實(shí)施后發(fā)生的上述所得，未一次性確認(rèn)納稅如何進(jìn)行銜接或操作呢?

1　新法實(shí)施前發(fā)生的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，仍可繼續(xù)均勻計(jì)人各納稅期間

《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問題》(國稅函[2009]98號(hào))早有規(guī)定：企業(yè)按原稅法規(guī)定已作遞延所得確認(rèn)的項(xiàng)目，其余額可在原規(guī)定的遞延期間的剩余期間內(nèi)繼續(xù)均勻計(jì)人各納稅期間的應(yīng)納稅所得額，也就是說企業(yè)已按原稅法規(guī)定在一個(gè)納稅年度發(fā)生的轉(zhuǎn)讓、處置持有5年以上的股權(quán)投資所得、非貨幣性資產(chǎn)投資轉(zhuǎn)讓所得、債務(wù)重組所得和捐贈(zèng)所得，占當(dāng)年應(yīng)納稅所得50％及以上的，其余額可在原規(guī)定的5年內(nèi)的剩余期間內(nèi)繼續(xù)均勻汁人各納稅期間的應(yīng)納稅所得額。

新企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例范文第5篇

關(guān)鍵詞：增值稅；企業(yè)所得稅；視同銷售；會(huì)計(jì)處理

中圖分類號(hào)：D922.222 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2013）07-0-01

目前，《企業(yè)所得稅法》與《增值稅暫行條例》兩稅中都有關(guān)于“視同銷售”的規(guī)定，但存在一些區(qū)別，需要企業(yè)在實(shí)際工作中仔細(xì)區(qū)分運(yùn)用，現(xiàn)對(duì)增值稅及所得稅法下的視同銷售進(jìn)行異同點(diǎn)解析。

一、增值稅視同銷售解析?！对鲋刀悤盒袟l例》中，對(duì)于增值稅視同銷售行為，可歸納為：㈠將貨物（有形動(dòng)產(chǎn)）用于在建工程、無形資產(chǎn)開發(fā)、職工福利、個(gè)人消費(fèi)等非生產(chǎn)性用途，要考慮貨物來源，若貨物是外購的，為進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣的行為，需要將進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出；若貨物是自產(chǎn)或者委托加工收回的，則視同銷售行為。㈡將貨物用于投資、償債、捐贈(zèng)、利潤分配、非貨幣性資產(chǎn)交換，包括總公司將貨物移送分公司銷售等，無論貨物的來源如何，均為增值稅的視同銷售行為。

二、所得稅視同銷售解析。新《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第25條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外?！痹摋l款可歸納為：1.與原內(nèi)資企業(yè)所得稅法相比，新《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》縮小了視同銷售的范圍。這是由于原稅法是以獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算的單位作為納稅人，而新稅法建立了法人所得稅制，對(duì)于貨物在同一法人實(shí)體內(nèi)部的轉(zhuǎn)移，如用于在建工程、管理部門、分公司等不再作為視同銷售行為，不需要計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。2.與增值稅的視同銷售行為相比，所得稅的視同銷售行為，只強(qiáng)調(diào)貨物的用途，與貨物的來源無關(guān)。三是特別關(guān)注“將貨物用于職工福利”交易。新《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中，無論貨物的來源如何，只要將貨物用于職工福利，均要視同銷售計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。但《增值稅暫行條例》中，只有將自產(chǎn)、或委托加工收回的貨物用于職工福利，才視同銷售，計(jì)算繳納增值稅；如果將外購的貨物用于職工福利，只是進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣的行為。

現(xiàn)對(duì)增值稅視銷售及所得稅視同銷售進(jìn)行會(huì)計(jì)處理分析。

一、代銷業(yè)務(wù)：

《新增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（以下簡稱實(shí)施細(xì)則）中將委托代銷列入視同銷售范圍，并規(guī)定：委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當(dāng)天；未收到代銷清單及貨款的，為發(fā)出代銷貨物滿180天的當(dāng)天。雖然企業(yè)所得稅法中沒有180天之說，但在實(shí)際操作時(shí)，確認(rèn)應(yīng)稅所得的時(shí)間應(yīng)與增值稅的規(guī)定一致。

二、貨物在統(tǒng)一核算的內(nèi)部跨縣市分支機(jī)構(gòu)之間相互移送

企業(yè)所得稅：將資產(chǎn)在總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)之間轉(zhuǎn)移不視同銷售。

增值稅：在統(tǒng)一核算的跨縣市機(jī)構(gòu)間移送貨物要視同銷售，交增值稅，這種情況屬于總部統(tǒng)一財(cái)務(wù)核算，但增值稅分開核算的類型。

例：某公司將商品100萬元從總部移送到下屬跨B縣分支機(jī)構(gòu)，該商品對(duì)外銷售價(jià)格110萬元，分錄如下：

借：內(nèi)部往來-B機(jī)構(gòu)118.7萬元

貸：庫存商品-總部100萬元

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅—總部--銷項(xiàng)稅額-18.7萬元

同時(shí)作分錄：

借：庫存商品-B機(jī)構(gòu)100萬元

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅—B機(jī)構(gòu)--進(jìn)項(xiàng)稅額-18.7萬元

貸：內(nèi)部往來-B機(jī)構(gòu)118.7萬元

三、將貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)

增值稅中用于集體福利與個(gè)人消費(fèi)的貨物來源限于自產(chǎn)或委托加工，外購商品用于集體福利與個(gè)人消費(fèi)在增值稅條例第十條已明文規(guī)定不得抵扣進(jìn)項(xiàng)，自然也無視同銷售之說。

企業(yè)所得稅中籠統(tǒng)規(guī)定，企業(yè)資產(chǎn)用于職工福利或獎(jiǎng)勵(lì)時(shí)應(yīng)視同銷售，這里的資產(chǎn)，即包括自產(chǎn)與委托加工，也包括外購，其視同銷售的范圍大于增值稅。

例：某食品廠將上月外購的進(jìn)貨價(jià)為10萬元的面粉用于職工福利，面粉為該廠的生產(chǎn)原料，此批面粉包含的進(jìn)項(xiàng)1.3萬元上月已抵扣，企業(yè)賬務(wù)處理如下：

1.借：應(yīng)付職工薪酬 11.3萬元

貸：主營業(yè)務(wù)收入 10萬元

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出1.3萬元

2.借：主營業(yè)務(wù)成本10萬元

貸：原材料10萬元

假設(shè)上述面粉為企業(yè)自產(chǎn)，成本價(jià)為10萬元，市場(chǎng)銷售價(jià)12萬元，稅率為13%，則分錄如下：

借：應(yīng)付職工薪酬 13.56萬元

貸：主營業(yè)務(wù)收入 12萬元

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅額1.56萬元

四、將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目

將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，增值稅中要作為視同銷售，計(jì)征增值稅，但國稅函[2008]828號(hào)中明確規(guī)定，改變資產(chǎn)用途或其他不改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途的行為屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入。

例：某廠將新研發(fā)的成本價(jià)為100萬元的板材用于廠房基建，市場(chǎng)上暫無同類商品銷售價(jià)格，賬務(wù)處理如下：

借：在建工程118.7萬元

貸：庫存商品100萬元

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅額18.7萬元（100*1.1*17%）

五、將貨物用于投資、贈(zèng)送、分配

將貨物（自產(chǎn)、委托加工或購進(jìn)）用于投資、贈(zèng)送、分配等對(duì)外改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途，兩稅都將其作為視同銷售行為。

例：某企業(yè)將外購成本為5萬元的材料分配給股東，假設(shè)該材料的適用稅率為17%。

則：增值稅的計(jì)稅價(jià)格為5*（1+10%）=5.5萬元，

借：應(yīng)付股利 6.435

貸：主營業(yè)務(wù)收入5.5

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅額 0.935

借：主營業(yè)務(wù)成本 5