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隨著工業(yè)化、城市化進程的加快，人類活動對環(huán)境的影響越來越大，尤其是一些國家和地區(qū)片面追求經(jīng)濟增長而忽視環(huán)境的保護與治理，導致人類的生活和生存環(huán)境日益惡化。環(huán)境破壞所帶來的嚴重問題引起了國際社會的普遍關注，在20世紀60年代以后興起了環(huán)境績效審計的熱潮。美國和加拿大一些私營公司從應對環(huán)境風險的需要出發(fā)，自發(fā)進行了一種環(huán)境的檢查和評價活動，即環(huán)境審計。到了20世紀90年代，西方先進國家已經(jīng)完成了由傳統(tǒng)審計向績效審計的轉變。此時，環(huán)境問題也成為績效審計關注的內容之一，環(huán)境績效審計側重于評價被審單位的環(huán)境責任，進而確保同環(huán)境相關的效益指標可以公允反映被審單位環(huán)境責任的履行情況，以確保環(huán)境工程能經(jīng)濟、有效地進行。

一、環(huán)境績效審計的研究現(xiàn)狀

1、國外環(huán)境績效審計的發(fā)展現(xiàn)狀

環(huán)境績效審計于20世紀70年代在美國及加拿大出現(xiàn)，20世紀80年代后擴展到歐洲乃至世界各國。20世紀90年代初，國際標準化組織成立了“環(huán)境管理技術委員會”，制定了ISO14000標準。加拿大環(huán)境審計師協(xié)會（CEAA）和加拿大標準協(xié)會（CSA）撰寫了《環(huán)境審計的原理和實踐》一書。1995年，最高審計機關國際組織第十五屆大會———開羅會議，制定了有關環(huán)境審計定義的框架。1999年，世界審計組織環(huán)境審計工作小組制定了《有關環(huán)境效益審計指南》，至此，環(huán)境績效審計開始走向規(guī)范化道路。2001年，最高審計機關國際組織所屬的環(huán)境審計工作小組向各成員國印發(fā)了《從環(huán)境視角進行審計活動的指南》，重點闡述了環(huán)境績效審計的內容。

2、國內環(huán)境績效審計的發(fā)展現(xiàn)狀

我國的環(huán)境績效審計理論研究上的一個里程碑，是20世紀90年代初期葛家澍教授在《會計研究》（1992年第5期）上發(fā)表的《九十年代西方會計理論的一個新思潮———綠色會計理論》一文，該論文在我國會計理論界引起了強烈反響。關于環(huán)境績效審計的含義，楊智慧（2009）認為環(huán)境績效審計是由國家審計機關、內部審計機構、民間審計機構實施的，對被審計單位及審計項目的履行情況進行事前、事中、事后的全程跟蹤及綜合分析，并按一定的評價標準評定其環(huán)境管理責任的現(xiàn)狀和潛力，提出環(huán)境績效管理的建議，促進其改善環(huán)境管理、提高環(huán)境管理績效的一種審計控制活動。明確環(huán)境績效審計的內容是開展環(huán)境績效審計工作的前提，基于最高審計機關國際組織所屬的環(huán)境審計工作小組（WGEA）對環(huán)境績效審計內容的倡導和我國目前開展的一些環(huán)境績效審計業(yè)務，馬秀萍（2010）、王素梅（2014）等認為：環(huán)境績效審計的內容除了應圍繞績效審計的三要素，即經(jīng)濟性、效率性和效果性以外，還應加上環(huán)境性這個因素。綜合以上四個要素，我們認為環(huán)境績效審計的內容主要包括：第一，對被審計單位環(huán)境政策的執(zhí)行情況的審計；第二，對被審計單位的環(huán)境項目效益進行的審計；第三，對被審計單位其他項目的環(huán)境影響進行審計；第四，對被審計單位環(huán)境管理系統(tǒng)的審計。因此，環(huán)境績效審計是審計主體依法對政府和企事業(yè)單位的環(huán)境管理系統(tǒng)以及在經(jīng)濟活動中產(chǎn)生的環(huán)境問題和環(huán)境責任，以經(jīng)濟性、效率性、效果性、環(huán)境性為標準，進行監(jiān)督、評價和鑒證，以實現(xiàn)對責任主體受托責任履行過程控制的一種管理活動。在實務研究方面，審計署自20世紀80年代初就開始了環(huán)境資源審計的探索，主要圍繞各類環(huán)保資金和項目展開；1998年，審計署設立了農業(yè)與資源環(huán)保審計司，標志著我國資源環(huán)境審計新階段的開始；審計署在《2003至2007年五年審計工作發(fā)展規(guī)劃》中明確提出要積極地嘗試開展環(huán)境審計，并把效益審計作為未來的重大任務之一，這是我國環(huán)境審計同世界接軌的充分體現(xiàn)；在《審計署2008至2012年審計工作發(fā)展規(guī)劃》中，將資源環(huán)境審計列為六大審計類型之一。總的來說，理論研究、實務開展上皆有發(fā)展，但是距離國外的研究及發(fā)展模式還有一定差距。

二、我國企業(yè)開展環(huán)境績效審計面臨的問題

1、環(huán)境績效審計缺乏理論指導，企業(yè)環(huán)境管理系統(tǒng)尚不完善

這是我國開展環(huán)境績效審計所面臨的一個重大不利條件。環(huán)境績效審計具有綜合性強、層次高、審計方法復雜多樣等特點，加之我國對于績效審計的開展尚處于試點階段，缺乏權威的理論研究成果，沒有統(tǒng)一的規(guī)范，而國外也沒有一個可以直接借鑒的模式，因此，在實踐中只能逐步摸索前進，審計風險比較大。

2、環(huán)境會計研究的不完善制約著環(huán)境績效審計的發(fā)展

企業(yè)進行環(huán)境績效審計需要搜集充分的環(huán)境效益與成本等方面的會計數(shù)據(jù)資料。由于我國對環(huán)境會計的研究剛剛起步，環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負債、環(huán)境成本等內容還在討論之中，缺乏確認和計量環(huán)境效益與環(huán)境成本的標準。大部分企業(yè)環(huán)境會計的確認、計量混亂，對公布環(huán)境會計資料持消極態(tài)度，很少進行定量分析。企業(yè)自身的經(jīng)濟效益與環(huán)境效益之間難以有效平衡，這給環(huán)境績效審計的深入開展帶來了困難。

3、審計技術方法不足，缺乏一定的評價標準

環(huán)境會計是一系列學科的綜合，因此環(huán)境績效審計工作的開展要求審計人員懂得各類學科知識，技術綜合性較強。而且環(huán)境績效審計比較復雜，不確定性和風險因素很多。目前環(huán)境績效審計多采用環(huán)境成本效益分析方法，但是對環(huán)境成本和環(huán)境效益的評價指標和計量方法仍沒有統(tǒng)一標準。這是我國開展環(huán)境績效審計亟待解決的一個問題。

4、企業(yè)環(huán)保意識不強，對環(huán)境績效審計的作用認識不足

企業(yè)沒有形成強烈的環(huán)保意識，對開展環(huán)境績效審計的認識不足是我國開展環(huán)境績效審計的不利條件。我國環(huán)境管理觀念引入較晚，環(huán)境審計的開展也比較遲緩，目前尚未建立統(tǒng)一具體的環(huán)境審計準則。人們一般認為，只要按照相關規(guī)范增加投入就能有效地改善環(huán)境，而對于環(huán)境績效審計工作的開展則認為沒有必要。

5、審計人員素質有待提高

企業(yè)開展環(huán)境績效審計需要運用一些相關領域的專業(yè)知識，但在審計人員中精通財務會計知識的占了大多數(shù)，現(xiàn)有審計人員的知識能力結構不利于分析評價環(huán)境績效，也限制了環(huán)境績效審計的發(fā)展。

三、我國企業(yè)開展環(huán)境績效審計的若干對策

1、借鑒國外經(jīng)驗，建立完善的環(huán)境績效審計理論體系

要借鑒國外的相關經(jīng)驗，就必須要領會其實質，并結合我國實際情況和環(huán)境績效審計的具體內容，才能達到為我所用的目的。國外的環(huán)境績效審計和我國相比動因不同。國外的環(huán)境績效審計起源于企業(yè)內部動力，而我國環(huán)境績效審計起源于外部壓力。二者的出發(fā)點和目的不同，會導致其內容的不同，因此，在借鑒國外的經(jīng)驗時，要與我國的實際情況相結合。

2、制定和實施環(huán)境會計準則，為其提供必要的前提條件

從我國的實際情況來看，要設計并建立一套符合企業(yè)實際情況的環(huán)境會計核算體系并非易事。因此，必須積極開展環(huán)境會計的國際交流與合作，充分學習和借鑒國外已有的研究成果，力求解決諸如確認、計量等基本理論問題，把經(jīng)濟活動中的環(huán)境成本、環(huán)境負債和環(huán)境效益，通過會計特有的方法加以確認、計量、披露，建立核算體系，并制定統(tǒng)一的環(huán)境會計報告準則，為環(huán)境績效審計的開展提供充分的信息。

3、加強審計技術方法的研究

我國應該加快環(huán)境審計準則的研究和制定，為環(huán)境審計的開展提供依據(jù)以及評價標準。可以參照國際標準化組織ISO14000的做法，制定我國企業(yè)統(tǒng)一的環(huán)境管理標準和環(huán)境審計指南。同時，根據(jù)我國國情制定評價指標體系指南，以利于環(huán)境績效審計的進行。還應完善環(huán)境管理系統(tǒng)，使其同內部環(huán)境績效審計相互促進、共同發(fā)展。

4、增強公眾環(huán)境績效審計的意識，加強立法執(zhí)法力度

當前，重要的是要培養(yǎng)社會公眾的環(huán)保意識，為環(huán)境績效審計做好輿論準備，通過多種形式來加強環(huán)境績效審計宣傳。也要轉變政府、企業(yè)的思維模式，讓他們樹立環(huán)境績效審計的觀念，充分認識到應改變當前審計工作以財務審計為主的狀況。同時，應加強立法執(zhí)法力度，國家立法機關和政府職能部門必須在現(xiàn)有環(huán)境法規(guī)的基礎上制訂更為具體和具有操作性的環(huán)境信息披露實施細則。努力營造企業(yè)參與環(huán)保的良好氛圍，幫助企業(yè)降低污染治理成本。

5、培養(yǎng)高素質的內部環(huán)境審計人員

首先，企業(yè)應提倡在進行內部環(huán)境審計時聘請外部專家協(xié)助工作；其次，企業(yè)應加強內部審計人員的培訓，逐步提高其素質。具體可以從以下幾方面入手：第一，在財經(jīng)院校的課程設置上，增加相關學科課程，使學生的知識架構更為合理，為其將來走上工作崗位積累必要知識，也可以為企業(yè)儲備環(huán)境績效審計方面的人才；第二，為內部審計人員提供培訓，補充更新環(huán)境會計和環(huán)境審計知識，也可以加強內部審計人員之間的交流與合作，使審計人員能夠滿足企業(yè)開展環(huán)境績效審計的要求。

作者：羅賓 單位：南華大學經(jīng)濟管理學院