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摘要:本文以公司法人格否認制度在反避稅中適用的合法性作為出發(fā)點，分析了公司法人格否認制度在反避稅中適用的必要性，并探討了公司法人格否認制度在反避稅中適用而需要解決的問題，以期為有效降低企業(yè)稅負負擔提供一些參考和意見。

關(guān)鍵詞:稅收規(guī)避;反避稅;人格否認制度

當今社會是一個市場經(jīng)濟時代，市場經(jīng)濟的競爭性和開放性促使企業(yè)之間不斷競爭與發(fā)展。企業(yè)要想在殘酷的市場經(jīng)濟中占據(jù)重要地位，需要在納稅籌劃時合理降低企業(yè)稅負負擔，實現(xiàn)經(jīng)濟利益的最大化。

一、公司法人格否認制度在反避稅中適用的合法性

(一)符合公司法人格否認制度的要求。

就公司法人格否認制度的概念而言，公司法人格否認制度主要是指國家相關(guān)機關(guān)為了防止公司運用一些不正當行為對獨立人格濫用以及否認公司以及公司股東之間發(fā)生的有限責任。正常情況下，公司以及公司股東需要對公司的經(jīng)營活動承擔一定的責任，而公司法人格否認制度設(shè)置的最終目的是實現(xiàn)社會和諧發(fā)展、社會的公平，并對公司的大小事物和利益負責，從而促使社會正義的實現(xiàn)。公司法人格否認制度最早出現(xiàn)在美國，我國最早確立公司法人格否認制度是在2005年，通過《公司法》將這一制度落實到實處，并在法律中確定了公司法人格獨立地位、公司及其公司股東之間的責任、股東哪些行為屬于欺詐行為、公司法人代表的相關(guān)規(guī)定、公司制度等。就公司法人格否認制度的功效而言，公司法人格否認制度適用的對象主要以合法公司為主，合法公司以及股東在公司生產(chǎn)、經(jīng)營與管理過程中承擔著一定的責任，并對公司存在的濫用行為進行適當處置?？偠灾?，人格否認制度不僅可以有效保護與公司相關(guān)債權(quán)人的利益，還可以減少社會中的不公平的現(xiàn)象，從而維護社會公共利益。在稅法領(lǐng)域，實際控股公司以及公司股東在承擔連帶責任方面具有很大的不確定性和危害性。比如稅收籌劃時的逃稅、漏稅行為;公司與公司之間采用不正當行為進行惡意競爭;利用法律漏洞以及公司合同的漏洞危害債權(quán)人;破壞環(huán)境等損害公共利益的行為。因此，公司法人格否認制度在規(guī)避公司不正當行為和維護社會公共利益方面具有積極的推動力。不僅可以實現(xiàn)公司與債權(quán)人之間的利益平衡，還可以有效制止公司在納稅籌劃時逃稅與漏稅等行為。公司法人格制度是公司現(xiàn)行法律法規(guī)制度，不能有效制止公司股東濫用行為的延伸，并幫助債權(quán)人在事后稅收行為和法律救濟方面予以及時糾正。因此，公司法人格否認制度是法人制度對法人獨立人格和法律風險的進一步規(guī)范。

(二)符合稅收債權(quán)債務(wù)關(guān)系的要求。

我國實行公司法人格否認制度的初衷是為了保護弱勢債權(quán)人的合法利益，以期幫助債權(quán)人實現(xiàn)社會利益的平等，防止實際控制股東濫用權(quán)力導致債權(quán)人的合法權(quán)益遭受破壞，進一步加深債權(quán)人的債務(wù)風險。就民商法領(lǐng)域而言，公司法人格否認制度可以解決公司與第三人之間的債務(wù)糾紛關(guān)系。就國家稅收的特點而言，稅收具有強制性。就國家稅收的職能而言，稅收具有實現(xiàn)公共服務(wù)的職能。就稅收債權(quán)債務(wù)關(guān)系理論而言，稅收法律關(guān)系是債權(quán)人與債務(wù)人之間的關(guān)系，這只是局限在稅法領(lǐng)域。稅收債權(quán)債務(wù)之間的理論關(guān)系不僅體現(xiàn)出現(xiàn)代法治國家的法律方向以及公民追求的核心價值觀念，還體現(xiàn)出國家行政法律的強制性。就學術(shù)界而言，稅收法律關(guān)系主要包含稅收權(quán)利、稅收債務(wù)、權(quán)利與債務(wù)三方面的關(guān)系。其中，權(quán)利與債務(wù)又稱之為“二元理論”。

二、公司法人格否認制度在反避稅中適用的必要性

(一)人格否認制度將公司法和稅法做到了有機結(jié)合。

國家為了進一步確定公司的組織形式、工會設(shè)立的規(guī)章制度、公司經(jīng)營與管理活動、公司解散與清算活動等，制定和實施了《公司法》。作為市場主體類法律的重要組成部分之一的《公司法》，在當代經(jīng)濟市場中占據(jù)重要地位。現(xiàn)代公司的參與范圍以及活動范圍主要圍繞經(jīng)濟市場主體，因此《公司法》可以有效規(guī)避公司在市場經(jīng)營管理中的行為，公司的獨立人格可以在激烈的競爭中根據(jù)市場主體行為以及自身經(jīng)濟活動承擔相應(yīng)的法律責任。但是在當今這個競爭時代，許多公司為了實現(xiàn)經(jīng)濟利益的最大化在稅務(wù)處理方面進行逃稅、偷稅、避稅等不正當行為，這些行為不僅導致公司與債權(quán)人之間處于一種孤立關(guān)系，而且致使《稅法》與《公司法》之間的聯(lián)系不夠密切。因此對公司而言，不僅要加大對社會責任的承擔的力度，還需要加強與稅收管理部門之間的聯(lián)系，進而幫助稅收管理部門有效地發(fā)揮稅收的作用。

(二)有效地補充實質(zhì)課稅原則。

日本稅法學者金子宏教授曾經(jīng)指出，公司法人格否認制度與稅法的相關(guān)制度不相符合，究其原因是實質(zhì)課稅原則可以完全代替稅法的相關(guān)原理，也可以確定課稅要素的相關(guān)原則。但是事實證明公司法人格否認制度的推行不僅可以有效區(qū)分公司獨立法人與偽裝股東，還可以準確無誤地確認公司實質(zhì)受益人。實質(zhì)課稅原則最先運用于公司制度是在德國，其最終目的是解決公司不合理的稅收行為。比如偷稅、漏稅等行為。另外，實質(zhì)課稅原則又稱之為一種有效的法律方法。但就實質(zhì)課稅與稅法之間的關(guān)系而言，實質(zhì)課稅是一種外在表現(xiàn)形式，而稅法是外觀與實體的綜合。因此公司法人格否認制度的存在，能夠使公司在納稅籌劃的過程中以及究其股東責任時有效保障稅收債權(quán)的實現(xiàn)，進一步彌補實質(zhì)課稅原則的不足。

三、公司法人格否認制度在反避稅中的適用需要解決的問題

(一)明確適用主體與程序。

就公司法人格否認制度的主體而言，明確行使人格否認制度的主體的前提條件是制度是否在公司經(jīng)營與管理過程中發(fā)揮其資源配置的作用，并且在民商法領(lǐng)域觀察該制度是否會涉及到第三方主體以及適用對象。其中，三方主體主要包括實質(zhì)控股權(quán)一方、債權(quán)人、人民法院。實質(zhì)控股權(quán)一方主要是指濫用權(quán)力謀私的股東;債權(quán)人主要是指與公司合作的投資人，債權(quán)人是適用人格否認制度的主張者;人民法院則處于居中的位置。在稅法領(lǐng)域，就公司法人格否認制度的程序而言，行使人格否認權(quán)需要遵守的程序主要包括兩方面的因素:一是稅務(wù)機關(guān)在調(diào)查公司的違法行為時，需要掌握足夠的證據(jù)表明公司股東是否存在違法濫用行為，并根據(jù)國家法律法規(guī)的相關(guān)制度以及程序進行取證、證據(jù)收集等行為;二是稅務(wù)機關(guān)除了有提出適用人格否認制度的主張的權(quán)利，還具有直接適用該制度的權(quán)利，但在某些特殊情況下須限制適用。

(二)人格否認制度的適用條件。

人格否認制度的適用條件主要包含三個要素，分別為對象要件、行為要件以及結(jié)果要件。就對象要件而言，對象要件主要涉及兩個方面，一是濫用公司權(quán)利的侵害方;二是自身權(quán)益受到傷害的受害方。就行為要件而言，行為要件主要是指有限責任公司或者實際控制權(quán)的股東濫用公司獨立人格的行為。就結(jié)果要件而言，結(jié)果要件主要是指存在侵害了稅收債權(quán)的結(jié)果。如果公司股東濫用權(quán)利的行為與受害方權(quán)益受損之間有直接的因果聯(lián)系，那么國家稅務(wù)機關(guān)需要在掌握直接證據(jù)的前提下發(fā)揮政府的相關(guān)職能與作用。

(三)納稅責任的分配。

納稅責任的分配主要包含以下幾個方面的原則:一是否符合實際交易原則，實際交易原則可以確保公司獨立人格在承擔相應(yīng)責任的時候，檢查公司是否存在不合理的交易行為，并在公司進行稅收籌劃的過程中檢查是否存在偷稅、漏稅等行為。二是明確“合理商業(yè)目的”的界定。因為對企業(yè)而言，只要企業(yè)在運作上不具有合理商業(yè)目的，稅務(wù)機關(guān)就有權(quán)發(fā)起反避稅調(diào)查，而人格否認制度刺破公司的面紗，由股東或控股公司實際納稅，無疑對稅收規(guī)避行為具有一定的影響。

四、結(jié)束語:

綜上所述，公司在進行納稅籌劃的過程中，需要根據(jù)國家相關(guān)法律法規(guī)的原則和要求貫徹實施人格否認制度，將股東權(quán)益與債權(quán)人的權(quán)益聯(lián)系在一起，進而實現(xiàn)稅負公平。

作者：顧倩 單位:揚州大學法學院

參考文獻:

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