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摘要：隨著中國經(jīng)濟(jì)實(shí)力的增強(qiáng)，以及國家對企業(yè)實(shí)施“一帶一路”和“走出去”戰(zhàn)略的引導(dǎo)與支持，越來越多的中國工程企業(yè)開始參與國際競爭，加入到經(jīng)濟(jì)全球化的大軍中，其中就包括眾多國際工程承包企業(yè)，隨著其業(yè)務(wù)的全球化水平日益提高，對企業(yè)管理帶來了新的要求和挑戰(zhàn)，也對財務(wù)人員的方方面面都提出了更高的要求，其中一個重點(diǎn)和難點(diǎn)的問題，就是境外跨國開展業(yè)務(wù)所帶來的稅務(wù)問題。由于跨國稅務(wù)管理面臨的稅務(wù)環(huán)境和國內(nèi)差異很大，做好境外稅收籌劃工作就顯得尤為重要，應(yīng)采取合理利用中介機(jī)構(gòu)的工作，搭建合理的稅收籌劃框架等策略。

關(guān)鍵詞：境外工程企業(yè)；稅收籌劃；管理

一、境外稅收籌劃的重要性

一般中資工程承包企業(yè)在境外開展業(yè)務(wù)都有幾個特點(diǎn)，一是項(xiàng)目開發(fā)投標(biāo)階段，人數(shù)很少，公司出于成本考慮，通常不配備財務(wù)稅務(wù)的專業(yè)人員。二是業(yè)務(wù)分布區(qū)域廣，很多國際工程承包公司同時在十幾個、甚至幾十個國家開發(fā)和執(zhí)行業(yè)務(wù)。對于業(yè)務(wù)所在國家的法律和稅務(wù)環(huán)境并不熟悉。三是稅務(wù)風(fēng)險高，目前廣大不發(fā)達(dá)國家也日益重視對外資公司的稅務(wù)檢查，特別是對于這些工程企業(yè)的業(yè)務(wù)，項(xiàng)目金額大，工期長，很容易成為所在國稅務(wù)檢查的目標(biāo)。四是稅務(wù)風(fēng)險影響大，由于工程金額大，無論是在投標(biāo)報價期間出現(xiàn)沒有充分考慮稅收風(fēng)險，還是項(xiàng)目執(zhí)行過程中因?yàn)椴缓弦?guī)的文件票據(jù)出現(xiàn)的稅務(wù)問題，都可能導(dǎo)致巨額納稅義務(wù)和罰款，從而對整個項(xiàng)目的成敗產(chǎn)生決定性影響。隨著走出去的企業(yè)不斷發(fā)展壯大，過去中資公司那種常見的粗放式的管理已經(jīng)不合時宜，項(xiàng)目開始后才安排財務(wù)人員處理稅務(wù)事項(xiàng)的方式由于管理時間上的滯后，常常導(dǎo)致當(dāng)企業(yè)開始關(guān)注稅務(wù)問題時，很多稅務(wù)風(fēng)險已經(jīng)形成，事后能采取的補(bǔ)救效果也通常是事倍功半。如何科學(xué)地進(jìn)行稅收籌劃，在項(xiàng)目的開發(fā)階段就做好整個項(xiàng)目的稅務(wù)安排，成了目前的涉外工程企業(yè)面臨的共同課題。

二、稅收籌劃的啟動

稅收風(fēng)險存在于稅收管理的整個過程和各個環(huán)節(jié)，境外EPC工程承包項(xiàng)目的稅務(wù)風(fēng)險涉及兩個國家的稅務(wù)，以及所得稅、流轉(zhuǎn)稅、個人所得稅等諸多稅種，在實(shí)務(wù)中，境外工程企業(yè)比較常見的風(fēng)險點(diǎn)主要如下。

（一）企業(yè)對項(xiàng)目所在國稅收制度缺乏了解

對項(xiàng)目稅務(wù)風(fēng)險主體由于各國政治體制、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平及策略等不同，各國稅制及征管方式存在較大的差異，企業(yè)對項(xiàng)目所在國稅收制度及征管方式不了解，對征管的嚴(yán)格程度缺乏估計(jì)。

（二）企業(yè)對其涉外項(xiàng)目缺乏科學(xué)統(tǒng)籌與管理

企業(yè)本部和項(xiàng)目現(xiàn)場缺乏溝通，缺乏前期策劃，未選定合適的合同主體、組織形式。

（三）項(xiàng)目執(zhí)行期間未嚴(yán)格按方案依法辦理涉稅事務(wù)

一般來說，企業(yè)的財務(wù)人員，特別是負(fù)責(zé)稅務(wù)的財務(wù)人員，或者駐外的財務(wù)經(jīng)理是組織實(shí)施稅收籌劃的主體。稅收籌劃的啟動時機(jī)，主要是綜合衡量項(xiàng)目的稅收風(fēng)險和稅收籌劃的成本。在項(xiàng)目開發(fā)階段，綜合評估風(fēng)險和成本時，財務(wù)人員就應(yīng)該及時介入項(xiàng)目，和業(yè)務(wù)人員緊密合作，一起了解項(xiàng)目進(jìn)展，由于項(xiàng)目所在國的環(huán)境對于財務(wù)人員是完全陌生的，通常稅收籌劃的起點(diǎn)通常都是業(yè)務(wù)部門的計(jì)劃，擬簽訂的業(yè)務(wù)合同的主要責(zé)任義務(wù)條款。財務(wù)人員和項(xiàng)目經(jīng)理進(jìn)行充分溝通，吃透業(yè)務(wù)的流程是一個成功的稅收籌劃的第一步。一般在決定進(jìn)入這個市場開展業(yè)務(wù)之初，在有了一些跟蹤的項(xiàng)目的基礎(chǔ)上，業(yè)務(wù)開發(fā)有了一個整體規(guī)劃的前提下就要考慮啟動稅務(wù)籌劃。特別是在有一些項(xiàng)目雙方已經(jīng)達(dá)成意向，在進(jìn)行工程承包合同的條款的談判期間是進(jìn)行稅收籌劃正式啟動的比較好的時機(jī)。

三、合理利用中介機(jī)構(gòu)的工作

不同國家有各自的法律體系和稅務(wù)系統(tǒng)，而且由于語言障礙，財務(wù)人員短時間不太可能全面掌握公司業(yè)務(wù)涉及的主要法律和稅務(wù)規(guī)定，聘請一個合格的中介機(jī)構(gòu)幫助我們進(jìn)行稅務(wù)咨詢和稅務(wù)規(guī)劃就是在實(shí)務(wù)中最常用的做法。有的項(xiàng)目本身規(guī)模較大，有的業(yè)務(wù)涉稅風(fēng)險比較高，或者有的市場是公司的重點(diǎn)開發(fā)的市場，這種情況下我們建議優(yōu)先選擇一般“四大”事務(wù)所或者當(dāng)?shù)刂亩悇?wù)事務(wù)所以及著名國際律師事務(wù)所。這些中介的國際化和專業(yè)水準(zhǔn)比較高，溝通相對容易，但缺點(diǎn)是成本偏高。如果該市場項(xiàng)目本身規(guī)模不大，業(yè)務(wù)相對簡單，稅務(wù)風(fēng)險可控，也可以僅僅聘請當(dāng)?shù)氐亩悇?wù)師事務(wù)所，或者會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行直接報稅和記賬，從而不進(jìn)行專門的稅務(wù)咨詢來節(jié)約成本。盡管中介機(jī)構(gòu)能給稅務(wù)籌劃工作帶來巨大幫助，稅務(wù)籌劃的主體仍是財務(wù)人員，中介機(jī)構(gòu)的工作具有局限性，不可能替代財務(wù)人員完成稅務(wù)籌劃的全部功能。一般情況下，中介機(jī)構(gòu)的工作方式是在和公司充分交流業(yè)務(wù)模式、交易細(xì)節(jié)、擬簽訂合同的主要條款、納稅主體這些重要信息的基礎(chǔ)上，根據(jù)公司的要求出具標(biāo)準(zhǔn)化的報告，報告一般只涉及原則性問題，要繳納的稅種，稅務(wù)籌劃的原則和整體思路。通常情況下，大部分操作中的具體問題光憑這一份報告是無法真正解決的。以筆者經(jīng)驗(yàn)，通常需要就稅收籌劃報告和中介進(jìn)行大量的細(xì)節(jié)溝通，比如：分包合同的發(fā)票如何取得；當(dāng)?shù)毓蛦T的工資如何登記注冊，如何可以抵扣成本；和總公司的資金往來是否涉及滯留稅；分包合同如何簽訂；采購合同和建設(shè)合同如何分開簽訂，從中國出口的貨物的收貨人是業(yè)主還是我們的公司等等。實(shí)踐操作中的每一個步驟都需要認(rèn)真思考，這些細(xì)節(jié)，中介機(jī)構(gòu)有的可能認(rèn)為太簡單而不會寫在報告上，同時他們關(guān)心的重點(diǎn)也不是這些操作層面的細(xì)節(jié)，出于報告的內(nèi)容限制，都不會主動告訴企業(yè)。只有具體操作的財務(wù)人員和業(yè)務(wù)人員認(rèn)真考慮每個細(xì)節(jié)，并充分利用中介的專業(yè)知識和經(jīng)驗(yàn)，一個個問題的落實(shí)和澄清，才能形成真正有操作性的稅務(wù)籌劃方案，所聘請當(dāng)?shù)刂薪榈恼嬲齼r值才能得到體現(xiàn)。

四、稅收籌劃的框架搭建

在中介的幫助下，需要對項(xiàng)目所在國的納稅方案進(jìn)行整體策劃，納稅籌劃方案應(yīng)包括項(xiàng)目全周期、全流程的涉稅事項(xiàng)，涉及項(xiàng)目商業(yè)談判階段的稅務(wù)管理，主要包括合同稅務(wù)成本核算、合同的分拆、合同方和負(fù)稅方的確定；項(xiàng)目啟動階段的稅務(wù)管理，主要包括納稅主體組織形式和運(yùn)作模式，轉(zhuǎn)讓定價管理和供應(yīng)鏈管理；項(xiàng)目運(yùn)營階段的稅務(wù)管理，主要包括運(yùn)營階段的稅務(wù)申報和出口退稅管理，稅收優(yōu)惠申請，抵免處理，分包商扣繳稅款，項(xiàng)目所在國和母公司所在國的全球稅務(wù)風(fēng)險管理。受篇幅所限，只討論稅收籌劃框架的幾個作為境外工程公司境外稅務(wù)管理中最常見的問題。

（一）納稅主體的選擇

納稅主體一般是也是合同簽約主體，需要在項(xiàng)目前期盡快確定。而且考慮如果需要在當(dāng)?shù)爻闪⒎种C(jī)構(gòu)，通常注冊、開戶、注資都需要一定的時間，所以為了保證項(xiàng)目進(jìn)度，一般需要優(yōu)先落實(shí)這個問題。通常有以下幾個選擇：離岸的中資公司、中資公司在當(dāng)?shù)爻闪⒌姆止尽⒅匈Y公司在當(dāng)?shù)爻闪⒌淖庸?。?zhí)行海外工程承包業(yè)務(wù)，通常都要在當(dāng)?shù)剡M(jìn)行設(shè)計(jì)、土建等服務(wù)，而且工程項(xiàng)目的周期較長，一般都在一年以上，有的要幾年才能完成。通常情況執(zhí)行這些項(xiàng)目的主體會被看成是業(yè)務(wù)所在國的居民納稅人進(jìn)行征稅，所以如果決定用分子公司執(zhí)行項(xiàng)目時，一般要避免母公司被認(rèn)定成居民納稅人帶來不必要的麻煩。母公司派駐人員去執(zhí)行業(yè)務(wù)也要考慮當(dāng)?shù)氐南嚓P(guān)規(guī)定，控制出境時間和頻次，尤其簽署文件時需要注意。避免留下過多證據(jù)讓當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)這些認(rèn)定母公司為居民納稅人。

（二）工程合同的分拆

對于工程承包交鑰匙合同，通常包括大量的土建設(shè)計(jì)等勞務(wù)性質(zhì)工作，還包括施工材料、機(jī)器設(shè)備、工具用具的銷售。而實(shí)物貿(mào)易這部分業(yè)務(wù)如果是出口貿(mào)易銷售到當(dāng)?shù)氐脑?，通常不需要繳納所得稅。但是在簽訂合同時，因?yàn)閷ν獬邪こ潭酁榻昏€匙工程，業(yè)主只關(guān)注最終整個工程的功能性和質(zhì)量的實(shí)現(xiàn)。在對外合同簽訂時，如果作為工程承建方不提出來的話，一般是會簽訂一個總的合同，把所有土建設(shè)計(jì)和施工都混在一起不進(jìn)行區(qū)分，業(yè)主按照總體進(jìn)度把土建和設(shè)備確認(rèn)工程量量單，并按照工程量單支付進(jìn)度款。從而會導(dǎo)致整個工程承包合同總額都變成所在國應(yīng)納稅的業(yè)務(wù)。實(shí)際上，工程總承包項(xiàng)目價款的大部分是設(shè)備的進(jìn)口貿(mào)易和機(jī)料物消耗，這部分可以歸做出口貿(mào)易，通常不需要在項(xiàng)目所在國考慮所得稅和一些銷售稅，也就是說這部分收入可以免除部分稅種的納稅義務(wù)，所以在簽約時最好要區(qū)分土建和出口貿(mào)易部分，簽訂工程量單時最好也要區(qū)分土建部分和貿(mào)易部分。避免這部分不必要的稅收風(fēng)險。

（三）稅收風(fēng)險的對策

對于籌劃過程發(fā)現(xiàn)的稅務(wù)風(fēng)險通常有三種方式應(yīng)對：一是稅務(wù)風(fēng)險的規(guī)避；根據(jù)項(xiàng)目的具體情況，因地制宜的規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險，稅務(wù)風(fēng)險的規(guī)避可以分為兩類，一類是全部稅務(wù)風(fēng)險的規(guī)避，比如一些政府項(xiàng)目，特別是利用中國優(yōu)惠貸款的政府項(xiàng)目，很多時候業(yè)主有能力爭取一些免稅政策，努力爭取讓業(yè)主取得免稅的政策，從而避免稅務(wù)方面的支出是解決稅務(wù)風(fēng)險的最有力措施。另一類是部分規(guī)避，方式是通過工程總承包的合同分拆，把其中機(jī)物料消耗的部分分拆成出口貿(mào)易形式，從而可以部分減輕稅務(wù)方面的風(fēng)險。第二種稅務(wù)風(fēng)險的應(yīng)對策略是稅務(wù)風(fēng)險的轉(zhuǎn)嫁，主要是在工程總承包的過程中，要分包商的選擇上要充分考慮分包商的稅務(wù)能力，比如很多時候我們愿意選擇價格合理，工作效率高的中資企業(yè)作為分包商，但是很多時候，有些中資的建設(shè)單位不具備在當(dāng)?shù)厝〉煤戏ǖ某杀举M(fèi)用票據(jù)的能力，這時候就要綜合考慮稅務(wù)風(fēng)險和工程成本，審慎選擇這種企業(yè)，也要考慮一些性價比不如中資公司，但是可以取得合法抵扣成本票據(jù)的當(dāng)?shù)仄髽I(yè)。第三種應(yīng)對方式是稅務(wù)風(fēng)險的承擔(dān)。在充分考慮稅務(wù)風(fēng)險的規(guī)避和轉(zhuǎn)嫁后，剩下的稅務(wù)風(fēng)險就是企業(yè)要承擔(dān)的稅務(wù)成本了。對于企業(yè)來說，最重要的是要在事前充分預(yù)計(jì)這部分稅務(wù)風(fēng)險，準(zhǔn)確計(jì)算其對項(xiàng)目成本預(yù)算中的影響。列入項(xiàng)目的預(yù)算，在報價階段前要完成這部分工作，以避免出現(xiàn)重大稅務(wù)成本的漏算，如果處理不當(dāng)?shù)脑?，甚至?xí)?dǎo)致整個項(xiàng)目的失敗。

五、稅收籌劃的落地中的注意事項(xiàng)

稅收籌劃報告完成，整個稅收風(fēng)險管理才完成第一步，如果要實(shí)現(xiàn)稅收籌劃的落地，在整個項(xiàng)目執(zhí)行中指導(dǎo)項(xiàng)目的財務(wù)稅務(wù)工作，主要注意兩點(diǎn)。第一是業(yè)務(wù)人員的全程參與和充分理解。財務(wù)人員在稅務(wù)籌劃中要有意識的引導(dǎo)業(yè)務(wù)人員參與稅收籌劃過程。在稅收籌劃前期，向業(yè)務(wù)人員充分了解業(yè)務(wù)的流程，在稅收籌劃過程，要和業(yè)務(wù)人員一起探討項(xiàng)目執(zhí)行中可能碰到的稅務(wù)問題，向中介進(jìn)行咨詢。在稅收報告完成后，要組織業(yè)務(wù)相關(guān)人員學(xué)習(xí)，確保業(yè)務(wù)人員了解稅務(wù)籌劃的思路。只要業(yè)務(wù)人員也理解和執(zhí)行了稅務(wù)籌劃的思路，才能保證籌劃的真正落地。第二是財務(wù)人員對關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)的把控，業(yè)務(wù)人員的充分參與不能取代財務(wù)人員在稅務(wù)籌劃過程中的主導(dǎo)和控制功能，財務(wù)人員需要在控制業(yè)務(wù)的執(zhí)行按照稅務(wù)籌劃的思路執(zhí)行。具體來說，合同簽訂的審批節(jié)點(diǎn)、業(yè)務(wù)付款的審核節(jié)點(diǎn)、發(fā)票的取得節(jié)點(diǎn)等等都是財務(wù)人員需要重點(diǎn)審核的節(jié)點(diǎn)，需要在執(zhí)行中重要關(guān)注稅務(wù)風(fēng)險，是否符合既定的稅收籌劃的思路，對于那些比較復(fù)雜，財務(wù)人員也不好把握的重點(diǎn)稅務(wù)風(fēng)險問題，還需要再次就這些專項(xiàng)問題專門咨詢中介，實(shí)時對稅務(wù)風(fēng)險進(jìn)行把控。

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作者：張慧德 單位：中工國際工程股份有限公司