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[摘要]標準成本制度與變動成本計算模式結(jié)合，不僅保留了標準成本制度的優(yōu)點，而且能發(fā)揮變動成本計算模式的優(yōu)越性，大大提高核算的科學性。

[關(guān)鍵詞]變動標準成本優(yōu)越性核算

眾所周知，標準成本制度有優(yōu)越性，但也有不足，變動成本計算模式有其合理的一面，也存在缺陷，如果將標準成本制度與變動成本計算模式結(jié)合，發(fā)揮優(yōu)勢互補，將提高核算的科學性。

一、變動標準成本制度的優(yōu)越性

所謂變動標準成本制度，即標準成本制度與變動成本計算模式相結(jié)合。

采用變動標準成本制度，有利于企業(yè)重視市場，擴大銷售，減少庫存，加快資金周轉(zhuǎn)；有利于揭露薄弱環(huán)節(jié)，及時采取降低成本措施；能客觀反映企業(yè)當期生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)績，便于建立彈性預(yù)算；同時它是建立在成本習性基礎(chǔ)上的，可對各項成本進行細致分析，為確定責任成本打下良好基礎(chǔ)。

二、實施變動標準成本制度的前提條件

變動標準成本制度，除了應(yīng)具備實施標準成本制度的前提條件之外，還要求企業(yè)作好以下工作：

1.按成本性態(tài)對現(xiàn)行成本項目進行分類

按照成本性態(tài)，生產(chǎn)成本劃分為變動成本和固定成本。但制造費用隨著產(chǎn)量的增減而變化，并不成正比例，成為混合成本。在實施變動標準成本制度時，對制造費用按明細項目分解為變動制造費用和固定制造費用兩類。一般變動成本項目包括直接材料、直接工資（計件工資）和變動制造費用等；固定制造費用、直接工資中的計時工資屬于固定成本。固定成本不計入產(chǎn)品成本，而作為期間費用計入當期損益。

2.按變動標準成本制度的要求增設(shè)會計科目

變動標準成本制度同標準成本制度設(shè)置的會計科目基本相同。設(shè)置“生產(chǎn)成本”、“生產(chǎn)成本差異”。但這兩個科目核算的內(nèi)容有所區(qū)別，前者只限于生產(chǎn)變動成本及其成本差異。其次，為適應(yīng)變動標準成本制度的要求，制造費用科目分為“變動制造費用”和“固定制造費用”兩個科目；如果企業(yè)直接工資屬于計時工資，可將“固定制造費用”擴大為“固定生產(chǎn)費用”。為核算因推行變動成本計算模式而從“生產(chǎn)成本”、“庫存商品”科目中調(diào)整出來的固定制造費用，增設(shè)“存貨估價調(diào)整”科目。

三、變動標準成本制度的核算

變動標準成本制度的計算步驟、賬務(wù)處理與標準成本制度基本一致。在這種制度下，生產(chǎn)成本差異的核算與分析仍然是最重要的內(nèi)容；固定制造費用作為期間費用計入當期損益。

例:某企業(yè)生產(chǎn)甲產(chǎn)品采用完全標準成本制度，生產(chǎn)成本的標準成本期末余額為3000元，產(chǎn)成品標準成本的期末余額為4000元。該企業(yè)從本期開始改用變動標準成本制，要求將存貨按變動標準成本制估價。企業(yè)年度固定制造費用預(yù)算為15000元，制造成本預(yù)算為300000元。

1.本期發(fā)生各種要素費用及用途如下：

(1)生產(chǎn)產(chǎn)品領(lǐng)用原材料，標準成本為16000元，數(shù)量差異為400元。

(2)車間因生產(chǎn)需要領(lǐng)用原材料2000元（變動制造費用）

(3)生產(chǎn)產(chǎn)品工人應(yīng)付標準工資4000元，工資效率差異為350元，工資分配率差異為150元。

(4)車間管理人員應(yīng)付工資為800元，車間應(yīng)提折舊1727元（均屬于固定制造費用）

2.變動制造費用的效率差異為180元，耗費差異為－300元。

3.本期完工產(chǎn)品變動標準成本為19000元，銷售產(chǎn)品變動標準成本為18000元，產(chǎn)品銷售收入35000元。

說明：由于變動成本制度的標準成本和成本差異的計算同標準成本制度相同，故這些計算省略。

變動標準成本制度的處理過程如下：

(1)本期發(fā)生各種費用支出

①借：生產(chǎn)成本16000

生產(chǎn)成本差異——材料數(shù)量差異400

變動制造費用2000

貸：原材料18400

②借：生產(chǎn)成本4000

生產(chǎn)成本差異——工資效率差異350

生產(chǎn)成本差異——工資分配率差異150

固定制造費用800

貸：應(yīng)付工資5300

③借：固定制造費用1727

貸：累計折舊1727

(2)結(jié)轉(zhuǎn)本期變動標準制造費用

借：生產(chǎn)成本2120

生產(chǎn)成本差異—變動制造費用效率差異180

生產(chǎn)成本差異—變動制造費用耗費差異-300

貸：變動制造費用2000

(3)結(jié)轉(zhuǎn)本期完工產(chǎn)品變動標準成本

借：庫存商品19000

貸：生產(chǎn)成本19000

(4)本期收到產(chǎn)品銷售收入

借：銀行存款35000

貸：主營業(yè)務(wù)收入35000

(5)結(jié)轉(zhuǎn)本期銷售產(chǎn)成品變動標準成本

借：主營業(yè)務(wù)成本18000

貸：庫存商品18000

(6)將本期發(fā)生的固定制造費用結(jié)轉(zhuǎn)至本年利潤

借：本年利潤2527

貸：固定制造費用2527

(7)將收入、成本結(jié)轉(zhuǎn)至本年利潤

①借：主營業(yè)務(wù)收入35000

貸：本年利潤35000

②借：本年利潤18000

貸：主營業(yè)務(wù)成本18000

(8)生產(chǎn)成本差異結(jié)轉(zhuǎn)

借：本年利潤780

貸：生產(chǎn)成本差異—材料數(shù)量差異400

生產(chǎn)成本差異—工資效率差異350

生產(chǎn)成本差異—工資分配率差異150

生產(chǎn)成本差異—變動費用效率差異180

生產(chǎn)成本差異—變動費用耗費差異-300

四、變動標準成本制度的利潤調(diào)整

變動成本計算模式，期末時應(yīng)將變動標準成本制度的利潤進行調(diào)整：

一是在實行變動標準成本制時，將“存貨”吸收的固定制造費用結(jié)轉(zhuǎn)到“存貨估價調(diào)整”科目；二是每期發(fā)生的固定制造費用全部結(jié)轉(zhuǎn)到“本年利潤”科目；三是根據(jù)存貨增減額應(yīng)吸收或轉(zhuǎn)出的固定制造費用，通過“本年利潤”和“存貨估價調(diào)整”科目進行調(diào)整。承上例：

1．按照企業(yè)年度固定制造費用占制造成本的預(yù)算比例，將上期末存貨按變動標準成本估價。

調(diào)整率=年度固定制造費用預(yù)算/年度制造成本預(yù)算=15000/300000×100%=5%

上期末在產(chǎn)品所吸收的固定制造費用=3000×5%=150（元）

上期末產(chǎn)成品所吸收的固定制造費用=4000×5%=200（元）

會計分錄如下：

借：存貨估價調(diào)整350

貸：生產(chǎn)成本150

庫存商品200

2.確定按變動標準成本計算的本期期末在產(chǎn)品和產(chǎn)成品的余額

通過以上變動標準成本制度的賬務(wù)處理，求得本期期末存貨中的在產(chǎn)品余額為5970（3000+16000+4000+2120-19000-150）元，產(chǎn)成品余額為4800（4000+19000-18000-200）元。

3.計算存貨增減額中所吸收的固定制造費用

(1)調(diào)整率=（存貨估價調(diào)整期初余額+本期固定制造費用）/（產(chǎn)品銷售變動成本+期末存貨變動成本）×100%=（350+2527）/（18000+4800+5970）×100%=10%

(2)確定期末存貨應(yīng)吸收的固定制造費用:（4800＋5970）×10%=1077（元）

(3)確定本期應(yīng)計提的存貨估價調(diào)整:1077—350=727（元）

(4)根據(jù)估價調(diào)整額作會計分錄

借：存貨估價調(diào)整727

貸：本年利潤727