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摘要:在知識經(jīng)濟占主導(dǎo)地位的21世紀(jì)行為科學(xué)滲透著各個領(lǐng)域，管理會計也不例外，行為科學(xué)發(fā)展刺激著管理會計，管理會計的時間改革也推動行為科學(xué)的發(fā)展，一種把知識作為企業(yè)最關(guān)鍵的資源、重視人力資源的開發(fā)、經(jīng)營理念的創(chuàng)新、技術(shù)的創(chuàng)新、管理創(chuàng)新、以人為本的理念正在不斷興起。本文就管理會計存在的缺陷及其對策，行為科學(xué)與管理會計關(guān)系，管理會計未來展望等問題進(jìn)行探討。關(guān)鍵詞:行為科學(xué)管理會計管理體制

正文：

時代進(jìn)人21世紀(jì)，以計算機網(wǎng)絡(luò)技術(shù)為代表的信息革命席卷著經(jīng)濟生活每個角落，其對我們的沖擊不亞于工業(yè)革命的影響，一種以低資源消耗，高技術(shù)附加的新產(chǎn)品，新服務(wù)充斥著市場，產(chǎn)品的個性化特征愈來愈明顯。一種以人為本的理念不斷興起。把知識作為企業(yè)最關(guān)鍵的資源，注重人力資源的開發(fā)、增值。管理的重心由內(nèi)轉(zhuǎn)向外，由物、財轉(zhuǎn)向知識進(jìn)而轉(zhuǎn)向人。投資取向以智力投資為主體，人員組成以高智力員工為主體，資產(chǎn)組成以人才和知識物化的無形資產(chǎn)為主體。企業(yè)圍繞產(chǎn)品、服務(wù)信息一體化展開競爭，市場的邊界日益全球化，競爭日趨劇烈，合作和競爭成為企業(yè)新的價值取向。過去在工業(yè)經(jīng)濟上創(chuàng)造的金字塔組織模式逐漸向扁平化的分布集中模式轉(zhuǎn)變，傳統(tǒng)的成本領(lǐng)先戰(zhàn)略，差別化戰(zhàn)略，專一化戰(zhàn)略逐漸失去了先進(jìn)性，創(chuàng)新成為時代新的主題。經(jīng)營理念的創(chuàng)新、技術(shù)的創(chuàng)新、管理的創(chuàng)新，追求人無我有，人有我優(yōu)，人優(yōu)我新的新思路。傳統(tǒng)的一味向內(nèi)挖潛，轉(zhuǎn)向向外增收為主。更注重人性化的管理理念，鼓勵員工參與企業(yè)目標(biāo)的制定，強調(diào)企業(yè)與個人全面協(xié)調(diào)發(fā)展，既充分授權(quán)，又注重實效，注意人與人之間的溝通，部門之間的協(xié)調(diào)，培養(yǎng)員工的參與意識。同時新的知識經(jīng)濟為我國企業(yè)全面參與國際市場提供了機遇，也帶來后發(fā)優(yōu)勢，但也帶來極大的風(fēng)險，筆者深深的覺得管理會計必須迎合這一創(chuàng)新時代的主題，融合吸收多交叉學(xué)科的理論成果。特別是行為科學(xué)的理論成果，以新的思維、新的角度去改造傳統(tǒng)的管理會計理論，我們必須努力地從戰(zhàn)略會計的層面去考慮問題。從“全息”會計的理念去提練、優(yōu)化我們的會計信息系統(tǒng)，充分注意財務(wù)指標(biāo)與非財務(wù)指標(biāo)的相關(guān)性，以行為科學(xué)的理念去解決管理會計遇到的難題，相信管理會計一定會創(chuàng)造出適合我國國情的21世紀(jì)的新模式。

一、傳統(tǒng)管理會計的缺陷

(一)價值鏈太短。傳統(tǒng)管理會計側(cè)重于企業(yè)內(nèi)部的作業(yè)。采用的是價值增值的觀點，重點分析的范圍從支付供應(yīng)商貨款開始，到收取客戶的價款為止。最終目的是謀求兩者之差最大化。傳統(tǒng)管理會計雖然在一定程度上對項目的收益進(jìn)行了預(yù)測與分析，但對風(fēng)險的估計與評價不夠充分。而且傳統(tǒng)管理會計并沒有注意到企業(yè)和供應(yīng)商之間的聯(lián)系，對原料的獲取可能有更大的價值，對其投人一定數(shù)量的資金可能會得到更大回報，即良好的供應(yīng)商關(guān)系會對企業(yè)的生產(chǎn)產(chǎn)生不可估量的作用，而這種作用在零存貨思想中會體現(xiàn)得更加明顯。同時傳統(tǒng)管理會討‘還存在價值鏈結(jié)束太早的缺點。沒有意識到企業(yè)和最終消費者之間的聯(lián)系仍有很大的價值，僅僅分析到銷售為止是不夠的。

(二)缺乏注重外部環(huán)境的戰(zhàn)略觀念。成功的企業(yè)管理戰(zhàn)略就是要創(chuàng)造和支持持久的相對競爭優(yōu)勢。管理會計應(yīng)當(dāng)指出企業(yè)在市場競爭中所處的相對地位，提供有利于企業(yè)針對競爭進(jìn)行戰(zhàn)略調(diào)整的財務(wù)和非財務(wù)信息。例如從市場占有額的變化中可以看出企業(yè)競爭地位的相對變化，如果管理會計報告中包括市場占有額等非財務(wù)信息，那么，無疑會提供管理會計的相關(guān)性，使企業(yè)在決策之前有針對性，有充分地預(yù)防。超越傳統(tǒng)管理會計的范圍，進(jìn)一步聯(lián)系同行者，分析研究企業(yè)競爭優(yōu)勢。通過與外部競爭者的比較，研究本企業(yè)本量利和長短期決策相對變化，這對實現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)來說更有意義，但傳統(tǒng)的管理會計卻未能提供和解釋這些信息。

(三)研究的內(nèi)容比較單一。傳統(tǒng)的管理會計特別重視用數(shù)學(xué)模型來討論預(yù)測、決策的行為，很少考慮人的因素。眾周所知，一個企業(yè)的組織管理，是由幾個因素結(jié)合在一起，即財力、物力、人力等，如何有效地運用以上幾個因素，也關(guān)系到企業(yè)生死存亡的問題。在當(dāng)今知識經(jīng)濟的時代，人是最為關(guān)鍵的因素。人作為知識的載體、知識的創(chuàng)造者、傳播者、使用者、繼承者、發(fā)展者，成為組織關(guān)鍵性的戰(zhàn)略資源，才能生產(chǎn)出適銷對路、物美價廉的產(chǎn)品，才能具有競爭優(yōu)勢。只有有效運用人力資源，才能創(chuàng)造企業(yè)的輝煌。但傳統(tǒng)管理會計卻沒有做到這一點。

二、完善管理會計的措施

(一)延伸價值鏈。價值鏈不能局限在購買材料到銷售產(chǎn)品階段，應(yīng)對消費者產(chǎn)品的使用、保養(yǎng)、維修、處置給于充分的關(guān)注，并定期定時對消費者使用產(chǎn)品進(jìn)行普查，吸收消費者的意見。著名的戰(zhàn)略管理家波特將價值鏈描成一個企業(yè)用以“設(shè)計、生產(chǎn)、銷售、交貨以及維護其產(chǎn)品”的內(nèi)部過程或作業(yè)，這就是說，企業(yè)的價值鏈并不是內(nèi)部封閉的，而是一個兩端開放的系統(tǒng)。只有這樣企業(yè)才有活力和競爭力。反之，企業(yè)就難以把握和降低顧客的成本和滿足市場的需求，競爭優(yōu)勢就很難建立。

(二)改變評價企業(yè)業(yè)績的尺度。傳統(tǒng)管理會計只注重財務(wù)指標(biāo)分析，一般以投資報酬率來評價企業(yè)業(yè)績，忽略了非財務(wù)指標(biāo)分析，如創(chuàng)新和質(zhì)量、市場需求、工作能力的提高、市場占有率。隨著信息時代撲面而來，使得有些非財務(wù)指標(biāo)反而成為影響企業(yè)長期競爭地位地重要因素。企業(yè)利潤是否穩(wěn)定增長在很大程度上取決于企業(yè)競爭地位的變化。為此，戰(zhàn)略管理會計將戰(zhàn)略管理思想貫穿于企業(yè)的業(yè)績評價之中，以競爭地位的變化帶來的報酬取代傳統(tǒng)的投資報酬指標(biāo)。對采用不同的戰(zhàn)略行為進(jìn)行比較企業(yè)的競爭地位。以及由此帶來的報酬變化，從而對新的戰(zhàn)略方案進(jìn)行評價和決策。戰(zhàn)略管理會計應(yīng)服從于企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，戰(zhàn)略管理會計正是通過對競爭對手的分析，運用貨幣的和非貨幣的指標(biāo)，借助戰(zhàn)略性業(yè)績?nèi)〉谜w目標(biāo)的一致性，增強企業(yè)的長期競爭優(yōu)勢。

(三)加強人力資源管理。知識經(jīng)濟的一個特征就是以智力和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)為投資對象。堅持人以為本，充分挖掘和使用人力資本作為企業(yè)管理中的首要問題。在一個企業(yè)中，一切經(jīng)濟活動都要通過人來完成，而人是有生命、有思想、有感情、有創(chuàng)造力的一種復(fù)合體，人是企業(yè)的主體，是生產(chǎn)力中最活躍的因素。管理會計在企業(yè)管理中的作用是通過人來實現(xiàn)的，而人們的工作態(tài)度對于實現(xiàn)一個組織目標(biāo)是至關(guān)重要的。通過激勵人來獲取最大的人力資源價值，改變泰羅時代的“經(jīng)濟人”為“社會人”，克服以往管理者追

求短期利益而不重視人力資源的急功近利行為，實現(xiàn)管理方法論的根本轉(zhuǎn)向。即由“以生產(chǎn)為中心”到“以人的行為中心”的轉(zhuǎn)變，由以物質(zhì)利益的刺激和以強迫監(jiān)制為主要手段的管理轉(zhuǎn)變?yōu)榘慈说男袨楹托睦硪?guī)律的管理。對每一位有創(chuàng)新、有發(fā)明的員工都給予獎勵，盡可能把員工的潛力挖掘出來。

三、行為科學(xué)與管理會計關(guān)系

對于什么是行為科學(xué)，目前國內(nèi)外有不同的理解和解釋，概括起來主要有廣義和狹義兩種。廣義的理解，把行為科學(xué)解釋為包括研究人的行為以至動物的行為在內(nèi)的多種學(xué)科，是一個學(xué)科群而不是一門學(xué)科。得到公認(rèn)的行為科學(xué)學(xué)科，有心理學(xué)、社會學(xué)、社會人類學(xué)以及在觀點和方法與之類似的其他學(xué)科部分。狹義的理解則把行為科學(xué)解釋為運用心理學(xué)、社會學(xué)、社會心理學(xué)、人類學(xué)以及其他與研究人的行為有關(guān)學(xué)科的理論。1980年出版的英文版((國際管理詞典》將其定義為“行為科學(xué)主要是有關(guān)對工作環(huán)境中個體和群體行為進(jìn)行分析和理解的心理學(xué)和社會學(xué)學(xué)說。其應(yīng)用包括信息交流、創(chuàng)新、變革、管理風(fēng)格、培訓(xùn)和評析等領(lǐng)域”。它強調(diào)的是試圖創(chuàng)造出一個最優(yōu)工作環(huán)境，以使每個人既能為實現(xiàn)公司目標(biāo)，又能為實現(xiàn)個人目標(biāo)有效地作出貢獻(xiàn)。同時從心理和社會兩方面去理解人、誘導(dǎo)人、激勵人。因此，有人通俗地把它叫做如何調(diào)動人的積極性的科學(xué)。迄今為止，人們對怎樣給管理會計下定義尚未達(dá)成共識。但多數(shù)學(xué)者認(rèn)為管理會計是相對于傳統(tǒng)的財務(wù)會計而存在的概念。它側(cè)重于為企業(yè)內(nèi)部管理服務(wù)，是指在當(dāng)代市場經(jīng)濟條件下，以強化企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理，實現(xiàn)最佳經(jīng)濟效益為最終目的，以現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營活動及其價值表現(xiàn)為對象，通過對財務(wù)等信息的深加工和再利用，實現(xiàn)對經(jīng)濟過程的預(yù)測、決策、規(guī)劃、控制、責(zé)任考核評價等職能的一個會計分支。眾周所知，管理會計的工作環(huán)境是在市場經(jīng)濟條件下的現(xiàn)代企業(yè);其奮斗目標(biāo)是確保企業(yè)實現(xiàn)最佳的經(jīng)濟效益，其對象是企業(yè)經(jīng)營活動及其價值表現(xiàn);其手段是對財務(wù)信息等進(jìn)行深加工和再利用，其職能必須充分體現(xiàn)現(xiàn)代企業(yè)管理的要求;其本質(zhì)既是一種側(cè)重于在現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理中直

接發(fā)揮作用的會計。那么行為科學(xué)與管理會計又存在著何種關(guān)系呢?

(一)行為科學(xué)影響著管理會計。在任何一個單位和企業(yè)，人是起重要和決定作用的因素。一個企業(yè)的成功與失敗與企業(yè)的行為科學(xué)是分不開的，企業(yè)的行為科學(xué)可分為集體行為科學(xué)(全體員工)、個人行為科學(xué)(法人)。作為管理會計實踐的理論總結(jié)和知識體系，管理會計學(xué)的形成與現(xiàn)代行為科學(xué)的完善過程密切相關(guān)，現(xiàn)代行為科學(xué)不僅奠定了管理會計學(xué)的理論基礎(chǔ)，而且不斷為充實其內(nèi)容提供了理論依據(jù)，從而使管理會計學(xué)逐步成為一門較為科學(xué)的學(xué)問，能夠更好地用于指導(dǎo)管理會計的實體，使人按照一定的社會生產(chǎn)和社會生活的需要行動，更好地促進(jìn)社會和人類自身的發(fā)展，維持社會生活的正常秩序，實現(xiàn)企業(yè)最優(yōu)化。巨人集團的成功與失敗就是一個典型的事例，巨人集團失敗的原因有過多的個人行為，缺少團體行為，較多的個人行為盲目追求速度、盲目擴張搞多元化，在一些不是自己優(yōu)勢的領(lǐng)域鋪很大的攤子，最后在財務(wù)上陷人困境。如今的巨人集團，更注重民主決策，充分發(fā)揮團體精神，積極調(diào)動員工的積極性，發(fā)揮職工的想象力、獨創(chuàng)力和創(chuàng)造力，實現(xiàn)自我指揮、自我控制，促進(jìn)人們?yōu)閷崿F(xiàn)組織的目標(biāo)而努力。

(二)管理會計發(fā)展決定了行為科學(xué)模式。第一階段，19世紀(jì)末20世紀(jì)初，由于會計與當(dāng)時以經(jīng)驗和直覺為核心的傳統(tǒng)管理方式相適應(yīng)，傳統(tǒng)管理會計的內(nèi)容主要包括預(yù)算和控制，盡管后來人們充實了成本性態(tài)分析、本量利分析以及變動成本法等管理會計的基礎(chǔ)理論和方法，但在實踐中管理會計行為還始終停留在個別或分散的水平上，著眼點僅限于既定決策方案的落實和經(jīng)營計劃的執(zhí)行上，其職能只體現(xiàn)在“控制”方面。也就是美國泰勒倡導(dǎo)科學(xué)管理，把它稱為“泰勒制”。它的核心是標(biāo)準(zhǔn)化，它首先要按科學(xué)方向制定生產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn);然后根據(jù)生產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)由工程技術(shù)人員設(shè)計出“科學(xué)的”操作方法和工具。最后，通過管理人員對工人的嚴(yán)格監(jiān)督和控制加以實施。“泰勒制”強調(diào)了管理的科學(xué)性、精密性，提高了勞動生產(chǎn)效率。但是當(dāng)時的管理者對人的認(rèn)識是片面的，他們把工人當(dāng)作機器的附屬品，認(rèn)為工人做工的目的就是為了拿工資，只要給他們錢就可以刺激工人的積極性。行為科學(xué)建立在“經(jīng)濟人”這個假設(shè)基礎(chǔ)上的，企業(yè)投資者作為“經(jīng)濟人”，其目標(biāo)函數(shù)是企業(yè)利潤最大化，工人作為“經(jīng)濟人”其目標(biāo)函數(shù)是工資收入最大化。第二

階段，20世紀(jì)50年代起，世界經(jīng)濟進(jìn)入戰(zhàn)后發(fā)展，技術(shù)革命的浪潮日益高漲，迅速推動社會生產(chǎn)力的進(jìn)步。表現(xiàn)在新裝備、新工藝、新技術(shù)得到廣泛采用，產(chǎn)品更新?lián)Q代周期普遍縮短，新興產(chǎn)品部門層出不窮，資本集中規(guī)模越來越大，跨國公司大批涌現(xiàn)，迫使人們必須考慮如何轉(zhuǎn)變觀念，適應(yīng)市場需要的問題，將過去的以生產(chǎn)為中心的生產(chǎn)型管理模式調(diào)整轉(zhuǎn)變?yōu)橐蚤_發(fā)市場、調(diào)動各方面積極性。也就是當(dāng)時美國的管理學(xué)家梅奧得出的結(jié)論，從心理學(xué)、社會學(xué)、人類學(xué)和管理學(xué)角度對人際關(guān)系進(jìn)行綜合研究。物質(zhì)利益要求已經(jīng)不是工人的第一需要，經(jīng)濟刺激作用大打折扣。更重要的是工人和工人之間的關(guān)系，工人與管理人員的關(guān)系即社會因素，從而創(chuàng)造了人際關(guān)系學(xué)說。以上兩階段說明了不同的會計發(fā)展階段也決定了這一階段所適應(yīng)的行為科學(xué)的規(guī)律。

(三)行為科學(xué)與管理會計有機結(jié)合。行為科學(xué)是行為科學(xué)的一般理論在各個具體領(lǐng)域中的應(yīng)用，在會計當(dāng)中，應(yīng)該與管理會計有機的結(jié)合。90年代以來，財務(wù)會計管理體制轉(zhuǎn)軌變型，會計界開始走上國際慣例接軌的正確道路，為管理會計在中國的發(fā)展創(chuàng)造了新契機，管理會計應(yīng)適應(yīng)現(xiàn)代經(jīng)濟管理要求，不僅完善發(fā)展了規(guī)劃控制會計的理論與實踐，而且還逐步充實了以“管理科學(xué)學(xué)派”為依據(jù)的預(yù)測決策會計和以“行為科學(xué)”為指導(dǎo)思想的責(zé)任會計。實踐證明，只有把兩者學(xué)科有機結(jié)合起來才能使它更加完善。

四、管理會計的未來展望

(一)管理會計的環(huán)境不斷地變化。特別是隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，市場競爭、經(jīng)營戰(zhàn)略、信息加工技術(shù)的社會環(huán)境變化，將導(dǎo)致管理會計研究的目的、內(nèi)容、方法也相應(yīng)變化，企業(yè)管理也采取了相應(yīng)的對策，如市場占有率、競爭能力分析，改變傳統(tǒng)管理會計那種靜態(tài)分析研究而用動態(tài)及不確定性的研究理論與方法。

(二)管理會計信息多元化。以人為本的時代，不僅要求企業(yè)重視人的行為激勵機制，而且要有開拓創(chuàng)新精神得以充分發(fā)揮的機制。作為以企業(yè)進(jìn)行預(yù)測、決策、實施決策和達(dá)成決策目標(biāo)提供有用信息為其基本職能的管理會計，就必須提供靈活、多樣的涉及到物質(zhì)和精神多層面的多元化信息。物質(zhì)層面信息要求采用有效的激勵方式和業(yè)績考核方案，激發(fā)人的主觀能動性和行為積極性，使人在開始行動之前就有積極的行為意識，在行為過程中能做到有意識的自覺控制，是企業(yè)有關(guān)人員為達(dá)成各項目標(biāo)作出盡可能大的

貢獻(xiàn)。精神層面的信息包括企業(yè)職工有良好的精神風(fēng)貌、工作熱情、團隊精神、企業(yè)內(nèi)部組織協(xié)調(diào)性、整體環(huán)境、文化氛圍等。新的管理會計將通過信息系統(tǒng)所產(chǎn)生相關(guān)管理信息，提供給企業(yè)經(jīng)營管理決策者、執(zhí)行者，在參與決策、參與經(jīng)營管理中發(fā)揮直接作用。

(三)管理會計方法的創(chuàng)新。管理會計研究將向多元化方向發(fā)展，從過去單一的數(shù)學(xué)模型討論企業(yè)經(jīng)營決策變?yōu)橐詳?shù)學(xué)模型為基礎(chǔ)并結(jié)合非財務(wù)指標(biāo)來分析企業(yè)實現(xiàn)的目標(biāo)。把定量分析和定性分析結(jié)合起來，因時、因事、因地制宜，靈活掌握，建立符合實際較高層次數(shù)學(xué)模型。改變事后控制與監(jiān)督為事前控制，將短期行為(短平快行為)變?yōu)殚L期行為。多學(xué)科互相滲透，多種研究理論與研究方法相結(jié)合，把行為科學(xué)社會心理學(xué)、群體動態(tài)學(xué)、供理理論等有關(guān)知識導(dǎo)入其中，使研究結(jié)果具有更為廣泛的應(yīng)變能力。

綜上所述，在新世紀(jì)新的經(jīng)濟和管理環(huán)境下，在學(xué)科之間交叉影響、相互滲透現(xiàn)象進(jìn)一步發(fā)展的情況下，應(yīng)該把握與各學(xué)科的融合，提出創(chuàng)新的理念，發(fā)揮后發(fā)優(yōu)勢的作用，把握世界變化的脈絡(luò)，探討創(chuàng)建一門具有中國特色的管理會計行為學(xué)。