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會計的最高準(zhǔn)則范文第1篇

關(guān)鍵詞：會計要素；利得；損失

2006年財政部頒布了新準(zhǔn)則，意味著我國會計模式基本上實現(xiàn)了與國際會計慣例的趨同，然而，我國會計要素的分類和定義與美國會計準(zhǔn)則以及國際會計準(zhǔn)則都在不同程度上存在著差異。本文旨在通過理性地分析會計要素的含義及分類方法，對新準(zhǔn)則中的利得和損失。是否存在單獨設(shè)置為會計要素的必要性和可行性做出有益的探討。以期對我國會計準(zhǔn)則的國際趨同提供一些參考。

一、會計要素含義與基本特征

我國會計學(xué)界的會計對象論認(rèn)為，會計對象是企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動中的資金運動，任何運動都有“相對靜止”和“顯著變動”兩個狀態(tài)。靜止對應(yīng)著時點，運動對應(yīng)著時期。從時點和時期兩個角度分析資金運動的結(jié)果便是會計要素體系的存量要素和流量要素，因此會計要素就是會計對象的具體化。我們看《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解》中對會計要素的定義：會計要素是根據(jù)交易或者事項的經(jīng)濟(jì)特征所確定的財務(wù)會計對象的基本分類?？梢妼ο罄碚摰难芯砍晒呀?jīng)在新準(zhǔn)則中得到體現(xiàn)。

按照這個邏輯，會計要素是對會計對象的具體化，那么會計要素整體必須能夠完全反映會計對象。也即反映企業(yè)的全部資金運動。我們稱之為會計要素的“窮盡性”。這是從會計要素整體特征的角度來看。如果從單獨的會計要素角度看，會計要素必須滿足“最高概括性”和“富于信息含量”兩個特征?！白罡吒爬ㄐ浴敝傅氖?，作為會計要素，必須是具備相同經(jīng)濟(jì)特征的經(jīng)濟(jì)事項所體現(xiàn)的資金狀態(tài)的最高層次概括。例如銷售商品和提供勞務(wù)，它們具備相同經(jīng)濟(jì)特征，都是在企業(yè)日?；顒又行纬傻模瑑烧咚w現(xiàn)的資金流入可以概括為主營業(yè)務(wù)收入，再加上其他具備同樣經(jīng)濟(jì)特征的資金流入，所有這些資金流入可以概括為“收入”。收入作為會計要素滿足了所有同樣性質(zhì)的資金流八的最高層次概括的特征。同樣可以分析資產(chǎn)、負(fù)債等會計要素，它們都滿足這個必要非充分的特征條件。“富于信息含量”是指，作為會計要素本身，必須是一個對信息使用者有用，被廣泛關(guān)注和重視的一個詞，它或者性質(zhì)特殊，或者金額巨大，或者發(fā)生頻率大。比如權(quán)益，它雖然可以由資產(chǎn)和負(fù)債相互抵減而得到，但是對于企業(yè)的投資者而言，這類信息恰恰是最重要的。投資者最關(guān)心的莫過于在一定期間內(nèi)其產(chǎn)權(quán)是否變動、變動多少和變動原因，因此權(quán)益是一個“富于信息含量”的要素，各國的會計準(zhǔn)則都把權(quán)益作為重要的會計要素單獨設(shè)置。以上兩個特征共同構(gòu)成了會計要素的充分必要條件。

二、FASB的會計要素設(shè)置

我們知道，美國財務(wù)會計概念框架主要是基于資產(chǎn)負(fù)債觀的，在資產(chǎn)負(fù)債觀下，首先要解決的問題是什么是資產(chǎn)，什么是負(fù)債；然后由一項資產(chǎn)或負(fù)債是否變動，變動額多少去追溯變動的原因，是否來自于業(yè)主投資和派給業(yè)主，如果不是，那么這項變動必定是全面收益：既而全面收益的原因，是否源于我們所說的收入、費用、利得和損失呢?

由此，F(xiàn)ASB設(shè)置了十大會計要素。即：資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、業(yè)主投資、派給業(yè)主款、全面收益、收入、費用、利得、損失。圖1是這十大會計要素的邏輯結(jié)構(gòu)。

FASB的十大會計要素?zé)o論是在信息分類上還是在概念內(nèi)容上都比較完善。但是，F(xiàn)ASB的要素設(shè)置也并不是十全十美的，它也存在缺陷。從邏輯學(xué)的角度看，如果設(shè)置全面收益要素。那么就不能再將收入、費用、利得和損失設(shè)置為與其同一層次的要素，因為事實上它們是全面收益的組成部分。在邏輯學(xué)里，分類必須滿足的條件之一就是分類的各個子項應(yīng)當(dāng)互不相容。所以合理可行的辦法是，設(shè)置收入、費用、利得和損失四個收益表要素，而將全面收益作為一個重要的報表項目在財務(wù)報表例報相關(guān)準(zhǔn)則中加以規(guī)范。

三、我國會計要素的改進(jìn)

我國新會計準(zhǔn)則中把會計要素分為兩大類。第一類是資產(chǎn)負(fù)債表要素，包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益，這個分類與國際上各準(zhǔn)則制定機構(gòu)基本一致，只是美國FASB將“權(quán)益”要素進(jìn)一步分解為業(yè)主投資和派給業(yè)主款兩個分要素；第二類是收益表要素，包括收入、費用、利潤，這與國際上各分類情況存在一定差異。隨著會計環(huán)境的發(fā)展和企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的豐富，我國現(xiàn)行收益表所提供的信息含量已經(jīng)不能完全滿足信息使用者的需求，會計要素的缺陷主要體現(xiàn)在收益表要素的設(shè)置上。本文認(rèn)為，應(yīng)該把“利得”和“損失”單獨設(shè)置為會計要素，與收入、費用一起構(gòu)成收益表的四大要素。

首先，根據(jù)我國傳統(tǒng)的會計對象理論，既然會計要素是對會計對象的具體化，很自然地會計要素就必須能夠概括企業(yè)資金運動的全部。目前的會計準(zhǔn)則單單設(shè)置收入、費用兩個要素，而且收入和費用定義在企業(yè)的日常經(jīng)濟(jì)活動上。導(dǎo)致了企業(yè)的非日常經(jīng)濟(jì)活動在會計要素層面上沒有得到反映。因此，從會計要素的含義來看，把利得和損失增加為會計要素是必要的，這樣使得會計要素體系滿足了我們前面所述的“窮盡性”要求。

其次，以資產(chǎn)負(fù)債觀下的收入和利得為例(費用和損失同理)。收入反映了企業(yè)經(jīng)常事項的資金流入，而利得反映偶發(fā)事項的資金流入。經(jīng)常事項和偶發(fā)事項是兩類經(jīng)濟(jì)特征截然不同的事項，比如銷售商品和捐贈收入，兩種所得都使凈資產(chǎn)增加，但銷售構(gòu)成企業(yè)主要的經(jīng)常性營業(yè)活動，具有持續(xù)再生的性質(zhì)，可以作為對未來預(yù)測的基礎(chǔ)；而捐贈所得不具有持續(xù)再生的性質(zhì)，因而其預(yù)測價值不大。很顯然這兩類事項要在財務(wù)報表中分開反映，若是混淆。就不利于投資人的決策，不利于公正評價企業(yè)經(jīng)營者履行受托責(zé)任的情況。而利得正是偶發(fā)事項引起的資金流入的最高層次概括，它滿足了作為會計要素“最高概括性”的這個先決條件。

再次，雖然理論上，我們可以定義廣義的收入(包括利得)和廣義的費用(包括損失)，但是在實務(wù)中，采用廣義的收入和費用并不適用。原因是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，現(xiàn)在不少企業(yè)的利得和損失項目業(yè)務(wù)十分頻繁而且數(shù)額巨大，占凈利潤的比重相當(dāng)可觀。利得和損失對于企業(yè)的生存和發(fā)展具有很大的經(jīng)濟(jì)意義，有時候在一定程度上甚至決定著企業(yè)的生存。相應(yīng)地，會計信息的使用者對這部分信息的詳細(xì)度和準(zhǔn)確度要求也越來越高，這在客觀上提出了把利得、損失單獨作為會計要素的要求。另外我國資本市場發(fā)展不完善，法律制度不健全，很多上市公司為了獲得IPO資格或為了避免被ST、PT，往往會進(jìn)行“盈余管理”來粉飾其經(jīng)營業(yè)績，而操縱利得和損失便是他們的主要手段。對投資者來說。這往往是一個陷阱，比如“變臉效應(yīng)”。因此投資者需要充分了解企業(yè)的利得和損失，甚至有些時候，相比收入和費用他們更關(guān)注利得和損失。這使得利得和損失滿足了作為會計要素的“富于信息含量”這個特征，因此我們應(yīng)該把利得和損失作為單獨的會計要素，以體現(xiàn)它們的重要性和地位。

最后，近幾年來，全面收益報表的呼聲越來越高，并且已經(jīng)在

一些國家得到應(yīng)用。我國政治、經(jīng)濟(jì)、文化環(huán)境的不斷變化，新會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的趨同，使得全面收益報告的會計環(huán)境日益成熟。從新準(zhǔn)則體現(xiàn)出的資產(chǎn)負(fù)債觀中可看出，我國新準(zhǔn)則雖未正式提出全面收益的概念，但正逐漸引入全面收益的觀點。新準(zhǔn)則規(guī)定所有者權(quán)益變動表應(yīng)列示的信息項目有：凈利潤、直接計入所有者權(quán)益的利得和損失項目及其總額、會計政策變更和差錯更正的累積影響金額等。這些項目就是未來全面收益報告的組成項目，所有者權(quán)益變動表可謂是全面收益報告的雛形。對于能夠熟練編報所有者權(quán)益變動表的會計人員，改編全面收益報告的要求不會有太大的困難，這使得全面收益報告的應(yīng)用有了很強的可操作性。而在全面收益報告下，設(shè)置利得和損失會計要素就顯得是自然而然的事。

如前面所述，如果我們設(shè)置了收入、費用、利得和損失四個要素，則不宜再設(shè)置“全面收益”要素。因此，我們可以連同利潤一起，把利潤和全面收益作為兩個重要的報表項目在財務(wù)報表例報相關(guān)準(zhǔn)則中加以規(guī)范。全面收益表線下項目的利得和損失反映企業(yè)的非日?；顒訐p益，而利潤則全部體現(xiàn)在全面收益表的線上項目，即利潤只反映企業(yè)的日?；顒訐p益。這樣，我們保留了傳統(tǒng)會計等式：收入－費用＝利潤。由此。“灰色區(qū)域”問題也可以得到解決。因為全面收益表的存在，已確認(rèn)已實現(xiàn)和已確認(rèn)未實現(xiàn)的利得和損失不必分開進(jìn)入不同的報表，它們可并列存在于全面收益表中。

總結(jié)來說，我們的建議是：保留“收入”、“費用”兩個要素及其定義；增設(shè)“利得”、“損失”兩個要素；取消“利潤”要素，把“利潤”和“全面收益”作為兩個單獨的概念，在財務(wù)報表列報中加以規(guī)范。這樣的要素設(shè)置使得會計要素能夠全面反映會計對象，而且比較好地貫徹了資產(chǎn)負(fù)債觀，也克服了FASB關(guān)于全面收益要素的邏輯錯誤。

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會計的最高準(zhǔn)則范文第2篇

（一）會計報表的意義

會計報表是根據(jù)日常會計核算資料定期編制的、總括反映會計主體一定期間的財務(wù)狀況及其變動和經(jīng)營成果的書面報告文件。編制會計報表，是會計核算的一種專門。

在日常的會計核算工作中，通過編制會計憑證、登記賬簿等會計核算方法，對會計主體所發(fā)生的各種業(yè)務(wù)，已經(jīng)進(jìn)行了連續(xù)、系統(tǒng)、全面的記錄。但是，這些日常核算資料比較龐雜、分散、不能集中、概括、相互聯(lián)系地反映會計主體的經(jīng)濟(jì)活動及其成果的全貌。因此，不便于理解和利用，很難滿足投資者、債權(quán)人等有關(guān)方面了解該會計主體財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要，也難于滿足會計主體內(nèi)部加強經(jīng)營管理的需要，更不能滿足國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理對會計信息的需求。為了增強會計信息的有用性，很有必要定期地將日常核算資料進(jìn)行分類、匯總，按照一定的要求和格式編制會計報表，、綜合、清晰明了地反映會計主體的財務(wù)狀況及其變動以及經(jīng)營成果。會計報表是提供會計住處的重要手段，其所提供的會計信息資料，既是投資者、債權(quán)人等報表使用者進(jìn)行投資和信貸決策等活動的依據(jù)，也是國家經(jīng)濟(jì)管理機關(guān)進(jìn)行宏觀經(jīng)濟(jì)管理和決策的重要經(jīng)濟(jì)信息來源。

（二）會計報表的種類

不同性質(zhì)的會計主體，由于會計核算的具體和經(jīng)濟(jì)管理的要求不同，其會計報表的種類也不盡相同。對而言，可按照以下不同的標(biāo)準(zhǔn)將會計報表劃分成不同的類別。

1、按照會計報表所反映的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容，可將其分為反映企業(yè)財務(wù)狀況及其變動情況的會計報表，如資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表；反映企業(yè)經(jīng)營成果及其分配情況的會計報表，如損益表、利潤分配表；反映企業(yè)業(yè)務(wù)收支情況的會計報表，如主營業(yè)務(wù)收支明細(xì)表。

2、按照會計報表的編報日期，可將其分為定期報表和不定期報表。定期報表是按固定日期編制的會計報表，包括年度會計報表、季度會計報表和月份會計報表。

3、按照會計報表的用途，可將其分為主要會計報表和附屬會計報表。主要會計報表又稱主表，是指總括反映企業(yè)一定期間的經(jīng)營成果現(xiàn)金流量的報表，其反映的內(nèi)容比較簡明扼要、重點突出，便于會計報表使用者了解企業(yè)全面情況，如資產(chǎn)負(fù)債表、損益表和現(xiàn)金流量表等。附屬會計報表又稱附表，是指補充分說明主表中某些項目詳細(xì)情況的報表，如利潤分配表、主營業(yè)務(wù)收支明細(xì)表和應(yīng)交增值明細(xì)表等。

4、按照會計報表反映的資金運動狀態(tài)，可將其分為靜態(tài)報表和動態(tài)報表。靜態(tài)報表是指反映企業(yè)資金運動處于某一相對靜止?fàn)顟B(tài)情況的會計報表，如反映企業(yè)某一特定日期資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的資產(chǎn)負(fù)債表。動態(tài)報表是指反映企業(yè)資金運動狀況的會計報表，如反映企業(yè)一定期間的經(jīng)營成果情況的損益表、反映企業(yè)一定會計期間內(nèi)營運資金來源和運用及其增減變化情況的現(xiàn)金流量表等。

5、按會計報表編制單位，可將其分為單位會計報表和匯總會計報表。單位會計報表是指獨立核算的企業(yè)根據(jù)本企業(yè)的賬簿和有關(guān)核算資料編制的會計報表。匯總會計報表是指按照隸屬關(guān)系由上級主管部門根據(jù)所屬企業(yè)的單位會計報表和匯總單位本身的會計報表匯總編制而成的報表，匯總會計報表是用來總括反映一個部門或一個地區(qū)的綜合經(jīng)濟(jì)情況。

6、按會計報表編制主體，可將其分為個別會計表和合并會計報表。這種劃分是在企業(yè)對外單位進(jìn)行投資的情況下，基于特殊的財務(wù)關(guān)系而形成的。

7、按照會計報表的報送對象，可將其分為對外會計報表和對內(nèi)會計報表。對外會計報表又稱統(tǒng)一會計報表或財務(wù)會計報表。對內(nèi)會計報表是指在財務(wù)會計報表所提供的信息不能全部滿足本企業(yè)經(jīng)營管理需要的情況下，為了滿足企業(yè)最高管理層進(jìn)行經(jīng)濟(jì)預(yù)測和決策需要而編制的，向企業(yè)最高管理層提供的會計報表。

二、編制會計報表的目的和要求

企業(yè)編制會計報表的目的，在于企業(yè)的經(jīng)營管理者和企業(yè)外部有關(guān)方面提供企業(yè)有關(guān)財務(wù)狀況及其變動和經(jīng)營成果等方面的會計信息，以便于他們作出合理的決策。

（1）通過會計報表所提供的信息，可以使企業(yè)的經(jīng)營管理者全面、系統(tǒng)、總括地了解企業(yè)的經(jīng)營活動情況和經(jīng)營成果，以及企業(yè)執(zhí)行國家財政、稅收、、價格等有關(guān)方針、政策情況，以便于進(jìn)一步加強企業(yè)經(jīng)營管理，搞好經(jīng)濟(jì)預(yù)測和決策。

（2）通過會計報表報提供的信息，可以使企業(yè)現(xiàn)有的和潛在的投資者了解企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績和獲利能力，并以此為根據(jù)作為合理的投資決策；可以使債權(quán)人掌握企業(yè)的財務(wù)狀況和償債能力，以作為對企業(yè)合理投資、放貸的重要決策依據(jù)；還可以使銀行了解企業(yè)對借款的使用情況和借款物資的保證程度，以監(jiān)督企業(yè)按照規(guī)定的用途使用借款，按期歸還借款的本息。

（3）通過會計報表報提供的信息，可以使財政稅務(wù)機關(guān)了解企業(yè)對有關(guān)財經(jīng)紀(jì)律和法規(guī)的遵守情況，應(yīng)交稅利指標(biāo)的完成情況，以便進(jìn)一步加強財政監(jiān)督和稅務(wù)管理。

（4）通過會計報表提供的信息，可以使審計機構(gòu)查明企業(yè)各項會計處理是否符合會會準(zhǔn)則和會計制度的要求，是否公正表達(dá)某特定期間的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，企業(yè)是否貫徹執(zhí)行了有關(guān)方針、政策、法規(guī)、合同等，以實施有效的審計監(jiān)督。

（5）通過會計報表所提供的信息，可以使證券管理部門掌握企業(yè)分行股票和債券等情況，以便據(jù)此加強管理。

（6）通過會計報表所提供的信息，可以使國家經(jīng)濟(jì)綜合管理部門了解國家進(jìn)行宏觀經(jīng)濟(jì)管理所需要的資料，并結(jié)合其它信息進(jìn)行綜合平衡，調(diào)整和制度經(jīng)濟(jì)計劃，以保證整個國民經(jīng)濟(jì)的健康。

為了保證會計報表的質(zhì)量，發(fā)揮會計報表的作用，企業(yè)編制會計報表時，應(yīng)做到數(shù)字真實、準(zhǔn)確、內(nèi)容完整、報送及時。

三、會計報表準(zhǔn)則簡要介紹

我國截止到1996年底了具體會計準(zhǔn)則（征求意見稿）的會計報表項目有五個，它們是資產(chǎn)負(fù)債表準(zhǔn)則、損益表準(zhǔn)則、現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則、合并會計報表準(zhǔn)則和資產(chǎn)負(fù)債表日后事項準(zhǔn)則。到為止，已經(jīng)正式出臺并施行的會計報表準(zhǔn)則有現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則和資產(chǎn)負(fù)債表后發(fā)生的事項準(zhǔn)則，下面將對每一個準(zhǔn)則項目做簡要的介紹。

（一）資產(chǎn)負(fù)債表準(zhǔn)則資產(chǎn)負(fù)債表是反映在某一特定日期財務(wù)狀況，一般是企業(yè)月末、年末全部資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益情況的報表。它是根據(jù)“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”這一會計等式按照一定的編制要求編制而成的。通過資產(chǎn)負(fù)債表，可以了解企業(yè)在某一特殊性定日期所擁有或控制的資源及其構(gòu)成、所承擔(dān)的債務(wù)責(zé)任以及投資者所擁有的權(quán)益情況；評價企業(yè)的受理能力和負(fù)債能力；考察企業(yè)資本的保全和增值情況；研討企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)和財務(wù)實力；預(yù)測企業(yè)未來的財務(wù)狀況變動趨勢等等。

我國的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第×號-資產(chǎn)負(fù)債表（征求意見稿）》規(guī)范了對外報送的資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)提供的資料，其他國家和地區(qū)大都沒有單獨制定資產(chǎn)負(fù)債表準(zhǔn)則。本章的第二節(jié)將把我國的上述準(zhǔn)則同《國際會計準(zhǔn)則第5號-財務(wù)報表應(yīng)揭示的信息》以及美、日、英、法等國家的相關(guān)準(zhǔn)則進(jìn)行比較。

（二）損益表準(zhǔn)則

損益表又稱利潤表，是反映企業(yè)在一定會計期間內(nèi)利潤（虧損）實現(xiàn)情況的報表。在損益表中，將一個會計期間內(nèi)的營業(yè)收入與同一會計期的營業(yè)成本進(jìn)行配比，求出該會計期間的凈利潤（虧損），因此，損益表所提供的各項指標(biāo)是企業(yè)一定時期經(jīng)濟(jì)活動的過程和結(jié)果。通過損益表可以了解企業(yè)某一新時期實現(xiàn)凈利潤或發(fā)生虧損情況；企業(yè)利潤計劃的執(zhí)行情況及利潤增減變化的原因；評價企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的高低；判斷企業(yè)的盈利能力以及未來一定時期內(nèi)的盈利趨勢。

除我國以外，大部分國家和地區(qū)都沒有單獨設(shè)立損益表準(zhǔn)則，我國公布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則-損益表（征求意見稿）》規(guī)范了企業(yè)向外報送損益表所需提供的資本。本章第三節(jié)將其與美國會計原則委員會第30號意見書“經(jīng)營成果的報告”和國際會計準(zhǔn)則、德國會計準(zhǔn)則及其他相關(guān)進(jìn)行對比。

（三）現(xiàn)金流量表

現(xiàn)金流量表是以現(xiàn)金為基礎(chǔ)編制的財務(wù)狀況變動表。現(xiàn)金流量表反映企業(yè)一定時期內(nèi)現(xiàn)金的流入和流出，表明企業(yè)獲得現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物的能力，反映企業(yè)在一定期間內(nèi)的經(jīng)營活動、投資活動和籌資活動的動態(tài)情況。其主要作用如下：

（1）提供企業(yè)的現(xiàn)金流量信息，從而對企業(yè)整體財務(wù)狀況作出客觀評價。

（2）它是在以營運資金為基礎(chǔ)編制的財務(wù)狀況變動表基礎(chǔ)上起來的，提供了新的信息。

（3）通過現(xiàn)金流量表，不權(quán)可以了解企業(yè)當(dāng)前的財務(wù)狀況，還可以預(yù)測企業(yè)未來的發(fā)展情況。

我國的《企業(yè)會計準(zhǔn)則-現(xiàn)金流量表》已于1998年1月1日正式出臺并施行。為規(guī)范企業(yè)現(xiàn)金流量表的編制及其應(yīng)提供的信息，對提高會計信息質(zhì)量起到了極大的作和。本章第四節(jié)將對該準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則第7號、美國財務(wù)會計準(zhǔn)則公告第95號、英國財務(wù)報告準(zhǔn)則第1號、澳大利亞和香港的相關(guān)準(zhǔn)則進(jìn)行對比。

（四）合并會計報表準(zhǔn)則

合并會計報表最早出現(xiàn)于美國。在1888年，美國的新澤西州公司法中就對合并會計報表的編制有所規(guī)定。第二次世界大戰(zhàn)一些企業(yè)發(fā)展成為跨越國界的大型跨國公司。企業(yè)集團(tuán)的最高管理當(dāng)局為了解控股集團(tuán)整體經(jīng)營情況，就需將控股公司與子公司的會計報表進(jìn)行合并，通過編制合并報表提供反映控股集團(tuán)經(jīng)營情況的綜合信息。

合并會計報表是以整個企業(yè)集團(tuán)為主體，以組成企業(yè)集團(tuán)的母公司和子公司的個別會計報表為基礎(chǔ)，抵消企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部會計事項以個別會計報表的，合并會計報表各項目的數(shù)額而編制的會計報表。與個別會計報表相比，它具有如下特點：

（1）其所反映的內(nèi)容是整個企業(yè)集團(tuán)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，反映對象是由若干個法人組成的會計主體，而非主體。

（2）合并會計報表僅由企業(yè)集團(tuán)中對其他企業(yè)有控制權(quán)的控股公司或母公司編制。

（3）合并會計報表以個別會計報表為基礎(chǔ)。

（4）其編制方法獨特，一般須編制抵消分錄，運用合并工作底稿等一些特殊的報表編制方法。

我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則第×號-合并會計報表（征求意見稿）》對企業(yè)集團(tuán)編制合并會計報表進(jìn)行了規(guī)范。本章的第五節(jié)將對我國該項準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則第27號“合并財務(wù)報表和對附屬公司投資的會計”，以及美、英、法、日、德等國家的會計準(zhǔn)則的相關(guān)部分進(jìn)行詳盡的比較。

（五）資產(chǎn)負(fù)債表日后事項準(zhǔn)則

會計的最高準(zhǔn)則范文第3篇

注冊會計師被稱為警察，在經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮越來越重要的作用，為了保護(hù)注冊會計師審計報告使用者的合法權(quán)益，強化注冊會計師的責(zé)任意識，我國有關(guān)法律規(guī)定了注冊會計師所要承擔(dān)的法律責(zé)任。注冊會計師的法律責(zé)任包括行政責(zé)任、民事責(zé)任、刑事責(zé)任。這此法律責(zé)任條款散見于《注冊會計師法》、《公司法》、《證券法》和《刑法》等法律規(guī)定中。

1.注冊會計師的行政責(zé)任。

《注冊會計師法》第三十九條規(guī)定“會計師事務(wù)所違反本法第二十條、第二十一條規(guī)定的，由省級以上人民政府財政部門給予警告，沒收違法所得，可以并處違法所得1倍以上5倍以下的罰款；情節(jié)嚴(yán)重的，并可以由省級以上人民政府財政部門暫停其經(jīng)營業(yè)務(wù)或者予以撤銷。注冊會計師違反本法第二十條、第二十一條規(guī)定的，由省級以上人民政府財政部門給予警告，情節(jié)嚴(yán)重的，可以由省級以上人民政府財政部門暫停其執(zhí)行業(yè)務(wù)或者吊銷注冊會計師證書”。《公司法》第二百一十九條規(guī)定“承擔(dān)資產(chǎn)評估、驗資或者驗證的機構(gòu)提供虛假證明文件的，沒收違法所得，處以違法所得1倍以上5倍以下的罰款，并可由有關(guān)主管部門依法責(zé)令該機構(gòu)停業(yè)，吊銷直接責(zé)任人員的資格證書。承擔(dān)資產(chǎn)評估、驗資或者驗證的機構(gòu)因過失提供有重大遺漏的報告，責(zé)令改正，情節(jié)較重的，處以所得收入1倍以上3倍以下的罰款，并可由有關(guān)部門依法責(zé)令該機構(gòu)停業(yè)，吊銷直接責(zé)任人的資格證書”?！蹲C券法》第一百八十二條規(guī)定“為股票的發(fā)行或上市出具審計報告、資產(chǎn)評估報告或法律意見書等文件的專業(yè)機構(gòu)和人員，違反本法第三十九規(guī)定買賣股票的，責(zé)令依法處理非法獲得股票，沒收違法所得，并處以所買賣的股票等值以下的罰款”?！蹲C券法》第一百八十九條規(guī)定：“社會中介機構(gòu)及其從業(yè)人員在證券交易活動中作出虛假陳述或信息誤導(dǎo)的，責(zé)令改正，處以3萬元以上20萬下的罰款。”《證券法》第二百零二條的規(guī)定“為證券的發(fā)行、上市或者證券交易活動出具審計報告、資產(chǎn)評估報告或者法律意見書等文件的專業(yè)機構(gòu)，就其所應(yīng)負(fù)責(zé)的弄虛作假的，沒收違法所得，并處以違法所得1倍以上5倍以下的罰款，并由有關(guān)部門責(zé)令該機構(gòu)停業(yè)，吊銷直接責(zé)任人員的資格證證書”《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》規(guī)定“會計師事務(wù)所出具的文件有虛假、嚴(yán)重誤導(dǎo)性內(nèi)容或者有重大遺漏的，根據(jù)不同情況，單處或者并處警告、沒收非法所得、罰款；情節(jié)嚴(yán)重的的，暫停其從事證券業(yè)務(wù)或者撤銷其從事證券業(yè)務(wù)許可。對負(fù)有直接責(zé)任的注冊會計師給予警告或者處以3萬元以上30萬元下的罰款；情節(jié)嚴(yán)重的，撤銷其從事證券業(yè)務(wù)的資格”。

2.注冊會計師的民事責(zé)任

《注冊會計師法》第四十二條的規(guī)定“會計師事務(wù)所違反本法規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任”?！蹲C券法》第二百零二條的規(guī)定“為證券的發(fā)行、上市或者證券交易活動出具審計報告、資產(chǎn)評估報告或者法律意見書等文件的專業(yè)機構(gòu)，就其所應(yīng)負(fù)責(zé)的內(nèi)容弄虛作假的……造成損失的，承擔(dān)連帶賠償責(zé)任”。為了明確注冊會計師的民事賠償責(zé)任，最高人民法院下達(dá)了四個司法解釋，即法函[1996]56號、法釋[1997]10號、法釋[1998]13號和最近出臺的《最高人民法院關(guān)于受理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)的通知》。前三個司法解釋文件是針對注冊會計師驗資賠償責(zé)任而下達(dá)的，對如何確定會計師事務(wù)所的賠償金額進(jìn)行了說明，這三個文件是針對所有注冊會計師事務(wù)所的。而《最高人民法院關(guān)于受理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)問題的通知》是對《證券法》中上市公司虛假陳述責(zé)任承擔(dān)規(guī)定的落實，但規(guī)定了對虛假陳述民事賠償案件被告人的虛假陳述行為，須經(jīng)證監(jiān)會及其派出機構(gòu)調(diào)查并作出生效處罰決定后，法院方依法受理。注冊會計師的民事責(zé)任必然受到這個司法解釋的約束。

3.注冊師的刑事責(zé)任。

《注冊會計師法》第三十九條，《公司法》第二百一十九條，《證券法》第一百八十九條和二百零二條都規(guī)定了注冊會計師的違法行為如構(gòu)成犯罪的，都要依法追究刑事責(zé)任。《刑法》第二百二十九條規(guī)定：“承擔(dān)資產(chǎn)評估、驗資、驗證、會計、審計、服務(wù)等職責(zé)的中介組織的人員故意提供虛假證明文件，情節(jié)嚴(yán)重的，處5年以下有期徒刑或者拘投，并處罰金；前款規(guī)定人員如索取他人財物或者非法收受他人財物的，犯前款罪的，處5年以上10年以下有期徒刑，并處罰金；第一款人員如果嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任，出具的證明文件有重大失實的，造成嚴(yán)重后果的，處3年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處罰金”。

2001年4月《最高人民檢察院公安部關(guān)于犯罪案件追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定》中，對《刑法》第二百二十九條第一款和第二款中介組織人員提供虛假證明文件案規(guī)定了追訴標(biāo)準(zhǔn)，即中介組織的人員故意提供虛假證明文件涉嫌如下情形之一的，應(yīng)予追訴：（1）給國家、公眾或者其他投資者造成的直接經(jīng)濟(jì)損失數(shù)額在伍拾萬元以上的；（2）雖未達(dá)到上述數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)，但因提供虛假證明文件，受過行政處罰兩次以上，又提供虛假證明文件的；（3）造成惡劣的。同時該案件追訴標(biāo)準(zhǔn)對《刑法》第二百二十九條第三款中介機構(gòu)出具證明文件重大失實案也規(guī)定了追訴標(biāo)準(zhǔn)，即中介組織的人員嚴(yán)重不負(fù)責(zé)，出具的證明文件有重大失實的，涉嫌下列情形之一的，應(yīng)予追訴：（1）給國家、公眾或者其他投資者造成的直接經(jīng)濟(jì)損失數(shù)額在一百萬元以上的；（2）造成惡劣影響的。這些法律條款具體規(guī)定了注冊會計師的違法行為到了什么程度將被追訴刑事責(zé)任。

二。注冊會計師法律責(zé)任存在的

從注冊會計師承擔(dān)的三種法律責(zé)任的法律條款，我們可以看出目前對于注冊會計師的法律責(zé)任的規(guī)定有如下問題：

1.不同法律規(guī)定之間存在矛盾。

《證券法》和《注冊會計師法》強調(diào)的工作程序與應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任之間的因果關(guān)系，然而《公司法》、《刑法》以及《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》等法律中強調(diào)注冊會計師的工作結(jié)果與應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任之間的聯(lián)系。按《證券法》與《注冊會計師法》規(guī)定要求，只要注冊會計師的工作程序符合有關(guān)專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求，即使其工作結(jié)果地與實際情況不一致，注冊會計師也不一定要承擔(dān)法律責(zé)任。其他法律則是按工作的實際結(jié)果與實際情況來判斷注冊會計師是否要承擔(dān)法律責(zé)任。這些法律的不同規(guī)定，而相關(guān)的司法解釋又不一致，使實際司法判決不一。因此協(xié)調(diào)各法之間的矛盾是目前注冊會計師行業(yè)較為重要的問題。

2.最高人民法院《關(guān)于受理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)問題的通知》的疑問。

注冊會計師法》第四十二條的規(guī)定“會計師事務(wù)所違反本法規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任”。《證券法》第二百零二條的規(guī)定“為證券的發(fā)行、上市或者證券交易活動出具審計報告、資產(chǎn)評估報告或者法律意見書等文件的專業(yè)機構(gòu)，就其所應(yīng)負(fù)責(zé)的弄虛作假的……造成損失的，承擔(dān)連帶賠償責(zé)任”。這些法律都明確闡明了注冊會計師的民事賠償責(zé)任。但是最高人民法院卻一紙通知，將由最高立法機關(guān)所制定的法律的執(zhí)行范圍壓縮，而且還設(shè)置了前提條例。法院不僅不履行應(yīng)盡的法律義務(wù)，還將皮球踢給證監(jiān)會，以證監(jiān)會及其派出機構(gòu)作出的處罰決定方依據(jù)方可提起民事訴訟。這個規(guī)定不僅對證券市場的欺詐案件判決不利，也不利于對注冊會計師的監(jiān)管。

3.注冊會計師責(zé)任的認(rèn)定問題。

《注冊會計師法》明確規(guī)定注冊會計師僅就自身的“重大過失”和“故意”行為對第三者承擔(dān)法律責(zé)任，《刑法》中也明確提出了注冊會計師要為“故意”和“重大過失”承擔(dān)刑事責(zé)任。但是目前卻無如何區(qū)分“普通過失”和“重大過失”和“故意”等的專業(yè)判斷標(biāo)準(zhǔn)。

另外《最高人民檢察院公安部關(guān)于犯罪案件追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定》中對注冊師的刑事責(zé)任追訴規(guī)定僅有損失數(shù)額的絕對數(shù)：故意提供虛假證明文件給國家、公眾或者其他投資者造成的直接經(jīng)濟(jì)損失數(shù)額在伍拾萬元以上的；重大失實的，造成的直接經(jīng)濟(jì)損失數(shù)額在一百萬元以上的，都應(yīng)被追訴。這些規(guī)定沒有損失的相對百分?jǐn)?shù)，這就沒有考慮到相同的損失數(shù)額在不同的經(jīng)營規(guī)模的公司中所占的重要性是不同的，這不利于在刑事判決中保護(hù)注冊會計師的權(quán)益。

4.《獨立審計準(zhǔn)則》的地位。

《獨立審計準(zhǔn)則》是根據(jù)《注冊會計法》的規(guī)定，由財政部批準(zhǔn)實施的，應(yīng)屬于部門規(guī)章?！丢毩徲嫓?zhǔn)則》應(yīng)該是判斷注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中是否有違規(guī)或過失的唯一技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)。另外根據(jù)國外對注冊會計師的保護(hù)經(jīng)驗，《獨立審計準(zhǔn)則》闡述了會計責(zé)任與審計責(zé)任、合理保證等概念，對于注冊會計師有一定的保護(hù)作用。但是在實際中法官很少將《獨立審計準(zhǔn)則》作為判決依據(jù)，一方面是由于法官們不了解《獨立審計準(zhǔn)則》，另一方面是由于《獨立審計準(zhǔn)則》畢竟是部門規(guī)章委等級的，不能同《刑法》、《證券法》、《注冊會計師法》相提并論。

5.虛假財務(wù)報告的認(rèn)定問題。

雖然法律規(guī)定了對虛假財務(wù)報告的處罰，但是目前沒有哪部法律規(guī)定了什么是虛假的財務(wù)報告。因為會計行業(yè)內(nèi)外對虛假財務(wù)報告的認(rèn)識是不同的。會計行業(yè)外的人士認(rèn)為只要財務(wù)報告與事實及結(jié)果不符，就是虛假的財務(wù)報告。會計行業(yè)人員認(rèn)為，只要按會計核算規(guī)定進(jìn)行了會計處理，得出的財務(wù)報告就不應(yīng)認(rèn)定為虛假財務(wù)報告。即使這個財務(wù)會計報告與事實、結(jié)果不符，因為中出現(xiàn)的許多舞弊，并不是會計人員及注冊會計師所能發(fā)現(xiàn)的。因此注冊會計師不能對所有的虛假財務(wù)報告負(fù)責(zé)，應(yīng)明確注冊會計師應(yīng)負(fù)責(zé)的虛假財務(wù)報告的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。

三。相應(yīng)的解決思路

為了更有效規(guī)范注冊會計師的執(zhí)業(yè)行為，保護(hù)注冊會計師和審計報告使用者的權(quán)益，同時也為了注冊會計師行業(yè)的長遠(yuǎn)，應(yīng)采取如下措施：

1.完善我國目前現(xiàn)有的法律規(guī)定

（1）協(xié)調(diào)《注冊會計師法》、《公司法》、《證券法》、《刑法》等法律規(guī)定對注冊會計師法律責(zé)任的不同規(guī)定，盡量使之趨同。

（2）為使注冊會計師合理承擔(dān)刑事責(zé)任，應(yīng)建議最高檢察院和公安部修改《最高人民檢察院公安部關(guān)于經(jīng)濟(jì)犯罪案件追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定》，在損失絕對數(shù)額的基礎(chǔ)上增加相對比例數(shù)，損失的相對比例數(shù)應(yīng)考慮企業(yè)的資產(chǎn)總額或營業(yè)收入等數(shù)據(jù)。

（3）另外根據(jù)國外對注冊會計師的保護(hù)經(jīng)驗，將《獨立審計準(zhǔn)則》中所闡述的會計責(zé)任與審計責(zé)任、合理保證等概念列入《注冊會計師法》等更高等級的法律中。

（4）建立“普通過失”、“重大過失”、“故意”和什么是“虛假財務(wù)報告”等認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。

作為注冊會計師的主管部門財政部和注冊會計師協(xié)會應(yīng)和立法機關(guān)、司法機關(guān)盡量協(xié)調(diào)、反映，使我國目前的有關(guān)注冊會計師的法律責(zé)任的規(guī)定更完善，以保護(hù)注冊會計師的權(quán)益。

2.大行業(yè)宣傳和行業(yè)處罰，樹立嚴(yán)格執(zhí)業(yè)的觀念。

目前有關(guān)注冊會計師的法律訴訟中，有很大部分是和注冊會計師本身法律意識淡薄，不嚴(yán)格按《獨立審計準(zhǔn)則》執(zhí)業(yè)有關(guān)。因此，中注協(xié)應(yīng)努力宣傳按《獨立審計準(zhǔn)則》進(jìn)行審計的重要性，加強注冊會計師的法律意識，同時對會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)應(yīng)嚴(yán)格檢查，加大對違規(guī)行為的處罰力度。

作者：陳益龍　天津財經(jīng)學(xué)院MBA生畢業(yè)

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會計的最高準(zhǔn)則范文第4篇

    一、作業(yè)成本法與新會計準(zhǔn)則理念的銜接

    作業(yè)成本法(Activity-Based Costing,簡稱ABC)是美國學(xué)者于20世紀(jì)80年代所創(chuàng)建的,它是以作業(yè)為管理基礎(chǔ),把企業(yè)消耗的資源按資源動因分配給作業(yè)以及把作業(yè)收集的作業(yè)成本按作業(yè)動因分配到成本對象的一種成本計算方法。從管理的角度看,作業(yè)是企業(yè)生產(chǎn)過程中的各個工序和環(huán)節(jié);從作業(yè)成本計算的角度看,作業(yè)是基于一定目的、以人為主體、消耗一定資源的特定范圍內(nèi)的工作。企業(yè)每完成一項作業(yè)都要消耗一定的資源,而作業(yè)的產(chǎn)出又會形成一定的價值,轉(zhuǎn)移到下一項作業(yè),按此逐步轉(zhuǎn)移,直到產(chǎn)品最終提供給企業(yè)外部的顧客。因此,企業(yè)的生產(chǎn)過程就是作業(yè)消耗資源和產(chǎn)品消耗作業(yè)的過程,同時又是價值的形成過程。然而,并非所有的作業(yè)都是價值增值作業(yè)。作業(yè)成本法管理的目標(biāo)體現(xiàn)在四個方面:一是消除低增值成本或使之達(dá)到最小;二是引入效率與效果,從而使經(jīng)營過程中展開的增值活動銜接順暢,以改善產(chǎn)出;三是發(fā)現(xiàn)造成問題的根源并加以改正;四是根除由不合理的假設(shè)與錯誤的成本分配造成的扭曲。作業(yè)成本法能夠提高成本信息對決策的有用性,有效提高成本信息的質(zhì)量。

    我國于2006年2月15日頒布了新會計準(zhǔn)則,自2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)實施,鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。新會計準(zhǔn)則實現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的趨同,其主要創(chuàng)新體現(xiàn)在以下幾個方面:一是著眼于提高社會經(jīng)濟(jì)資源的配置效率;二是著眼于促進(jìn)企業(yè)的長遠(yuǎn)、可持續(xù)發(fā)展;三是著眼于向會計信息使用者提供更加與價值相關(guān)的信號;四是著眼于推進(jìn)企業(yè)自主創(chuàng)新和技術(shù)升級;五是著眼于保障經(jīng)濟(jì)社會和諧發(fā)展;六是著眼于提高會計信息的透明度、保護(hù)投資者和社會公眾的利益。新會計準(zhǔn)則明確提出,會計目標(biāo)在反映企業(yè)受托責(zé)任履行情況的同時,應(yīng)當(dāng)向會計信息使用者提供決策有用的信息。會計目標(biāo)的調(diào)整體現(xiàn)出會計理念的轉(zhuǎn)變。企業(yè)的目標(biāo)是生存、發(fā)展和獲利,為了實現(xiàn)這一目標(biāo),企業(yè)最高管理層必須追求企業(yè)資源長期成果的最大化,這就要求企業(yè)最高管理層更加關(guān)注企業(yè)未來的發(fā)展;更加關(guān)注企業(yè)所面臨的機會和風(fēng)險;更加關(guān)注企業(yè)資產(chǎn)的質(zhì)量和運營效率。

    由此可知,作業(yè)成本法與新會計準(zhǔn)則二者在理念上是一致的。實施作業(yè)成本管理,一方面可以壓縮作業(yè)的資源投入,提高作業(yè)效率;另一方面,可以把資源用在最有利可圖的地方,優(yōu)化資源配置;新會計準(zhǔn)則強調(diào)了資源的有效配置,促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的長遠(yuǎn)、可持續(xù)發(fā)展。同時,作業(yè)成本法是一種先進(jìn)的成本計算與管理方法,能夠推進(jìn)企業(yè)自主創(chuàng)新與技術(shù)升級,為企業(yè)決策提供更為相關(guān)的成本信息,有利于提升企業(yè)的市場競爭力。

    二、作業(yè)成本法的應(yīng)用狀況及主要制約因素

    (一)作業(yè)成本法的應(yīng)用狀況

    作業(yè)成本法是在先進(jìn)制造企業(yè)中產(chǎn)生并取得顯著成效的,但是它并不僅僅適用于先進(jìn)制造企業(yè)。在西方發(fā)達(dá)國家,應(yīng)用作業(yè)成本法的企業(yè)分布在各行各業(yè),不僅有制造業(yè),還有一些金融公司、財務(wù)公司、商品批發(fā)及零售公司、醫(yī)院等。美國管理會計學(xué)會自20世紀(jì)90年代以來,一直在調(diào)查、了解美國企業(yè)實施作業(yè)成本管理的情況。有關(guān)研究數(shù)據(jù)表明,實施和采納作業(yè)成本管理的企業(yè)從1991年的11%顯著增加到1993年的36%,1996年上升到49%,20世紀(jì)90年代后期評定并采用作業(yè)成本管理的企業(yè)比例超過80%,10年間增長了近8倍。這些企業(yè)將作業(yè)成本管理用于戰(zhàn)略決策和作業(yè)分析等方面,取得了明顯的成效。我國自上世紀(jì)90年代初引進(jìn)作業(yè)成本法以來,理論界和實務(wù)界就開始探索其在我國企業(yè)中的應(yīng)用問題。近年來,對作業(yè)成本法的研究也成為我國會計學(xué)界的熱門課題之一。國內(nèi)許多企業(yè)已經(jīng)認(rèn)識到作業(yè)成本法不僅能為企業(yè)提供更為相關(guān)的產(chǎn)品成本信息、準(zhǔn)確對外報價,更重要的是能為公司戰(zhàn)略戰(zhàn)術(shù)和日常經(jīng)營提供決策支持。我國已有少數(shù)企業(yè)在嘗試作業(yè)成本法,目前主要在金融業(yè)和郵電業(yè),制造業(yè)中較少,僅有如西安農(nóng)業(yè)機械廠和許繼電氣等。由于種種因素的制約,作業(yè)成本法在我國尚未得到廣泛應(yīng)用。

    (二)作業(yè)成本法實施的主要制約因素

    關(guān)于作業(yè)成本法實施中的制約因素,業(yè)界已探討得比較全面。筆者認(rèn)為,主要體現(xiàn)在以下幾點:

    1.傳統(tǒng)的成本核算觀念難以突破

    一般企業(yè)現(xiàn)有的成本核算主要是為財務(wù)會計服務(wù)的,財務(wù)會計的一些準(zhǔn)則制約了成本核算體系的改進(jìn)。傳統(tǒng)的觀念會制約作業(yè)成本法的實施。

    2.采用作業(yè)成本法的全局意識難以確立

    實施作業(yè)成本法時,企業(yè)所有的部門都要參與,關(guān)系難以協(xié)調(diào),全局意識難以確立。廈門大學(xué)管理學(xué)院丁金斌認(rèn)為,作業(yè)成本計算法難以實施的真正原因是企業(yè)成員的行為影響,有五個難題需要解決:管理者是否實施作業(yè)成本法的決策難題;作業(yè)成本法設(shè)計團(tuán)隊成員的行為取向難題;作業(yè)執(zhí)行人的行為難題;處理部門之間關(guān)系的難題;決定作業(yè)成本法實施主導(dǎo)部門的難題。每一新事物的出現(xiàn)都會面臨各種阻力,作業(yè)成本法在企業(yè)實施中也會遇到障礙,其決定因素在于企業(yè)的管理者是否對作業(yè)成本法有足夠的理解和堅定的決心。

    3.作業(yè)成本法需要龐大的信息數(shù)量,而且成本動因難以確定

    實施作業(yè)成本法需要的信息量和信息的詳細(xì)程度遠(yuǎn)大于傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng),需要建立起一套信息處理和信息管理系統(tǒng),同時還需要加強對作業(yè)中心管理人員的培訓(xùn)工作,以保證有效地提供作業(yè)中心真實的成本數(shù)據(jù)資料。這些都需要投入大量的人力、物力、財力,所花費的成本相當(dāng)大,對于打算應(yīng)用作業(yè)成本法的企業(yè)是很大的負(fù)擔(dān),使作業(yè)成本法的普及應(yīng)用受到影響。同時,由于企業(yè)的作業(yè)往往是多種多樣的,但成本動因不容易明確定義,因而作業(yè)成本的確認(rèn)和成本動因的選擇難免會帶有管理當(dāng)局的主觀性和一定程序的武斷性,可能導(dǎo)致產(chǎn)品成本的不真實而產(chǎn)生相反的效果。

    4.企業(yè)管理和會計人員素質(zhì)難以適應(yīng)作業(yè)成本法的要求

    從我國會計的發(fā)展來看,會計制度在會計實務(wù)中占主導(dǎo)地位,企業(yè)財會人員習(xí)慣于按照會計制度的相關(guān)規(guī)定,采用固定的模式來進(jìn)行會計處理,缺乏職業(yè)判斷能力,既掌握會計專業(yè)知識,又懂相應(yīng)的管理知識和計算機應(yīng)用技術(shù)的復(fù)合型人才少之又少。而作業(yè)成本法是一種較為復(fù)雜的成本計算方法,它不僅需要現(xiàn)代化手段的技術(shù)支持,更需要高素質(zhì)的會計人員。

    三、依托新會計準(zhǔn)則理念,推行作業(yè)成本法

    (一)借新會計準(zhǔn)則出臺的契機,實施作業(yè)成本法

    新會計準(zhǔn)則充分體現(xiàn)了一種新的會計理念,與實施作業(yè)成本法的理念不謀而合。新會計準(zhǔn)則與原會計準(zhǔn)則和會計制度相比有較大的變化,要求企業(yè)原有的會計系統(tǒng)做出調(diào)整,借此機會實施作業(yè)成本法可以減少許多障礙。

    新準(zhǔn)則對我國會計理論與實踐提出了新的挑戰(zhàn),必須轉(zhuǎn)變觀念,提高會計人員的素質(zhì)。以制度為主體的會計核算體系是規(guī)則導(dǎo)向的方法體系,會計人員只需按章操作即可完成會計核算工作。而新準(zhǔn)則是以原則導(dǎo)向為主體的會計核算體系,要求會計人員具備職業(yè)判斷能力,因此會計人員必須加強自身的素質(zhì)。同時,企業(yè)應(yīng)該強化職業(yè)滲透,培養(yǎng)復(fù)合型人才,為順利實施作業(yè)成本法提供人員基礎(chǔ)。

    (二)統(tǒng)一思想,樹立作業(yè)成本管理理念,擺脫傳統(tǒng)成本觀念的束縛

    實施作業(yè)成本管理是對傳統(tǒng)成本觀念的突破,其關(guān)鍵不在于建立統(tǒng)一的作業(yè)成本計算系統(tǒng)來取代原有的會計核算系統(tǒng),而是要樹立作業(yè)成本管理理念。也就是說,實施作業(yè)成本法首先是一種觀念的創(chuàng)新,新會計準(zhǔn)則也體現(xiàn)了這一點,新會計準(zhǔn)則傳遞了一種新的會計理念。實施作業(yè)成本法必須在企業(yè)內(nèi)部從上到下形成共識,特別是要取得企業(yè)最高層領(lǐng)導(dǎo)的認(rèn)可和支持,消除實施過程中各種人為因素的阻力,以促進(jìn)降低成本、提高效率;促進(jìn)資源的有效配置;促進(jìn)企業(yè)的長遠(yuǎn)、可持續(xù)發(fā)展。

會計的最高準(zhǔn)則范文第5篇

【關(guān)鍵詞】 環(huán)境審計；政府環(huán)境審計準(zhǔn)則；設(shè)想

十多年來貫徹實施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的嘗試和成效，為開展基于可持續(xù)發(fā)展的理論研究提供了基礎(chǔ)。其中，環(huán)境審計是審計學(xué)科在可持續(xù)發(fā)展背景下開辟的新領(lǐng)域。環(huán)境審計是審計主體對審計客體履行環(huán)境責(zé)任的有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動的合法性、合規(guī)性、有效性、效率性、經(jīng)濟(jì)性等進(jìn)行的審查、監(jiān)控和鑒證活動。通過環(huán)境審計，能更好地揭示資源節(jié)約和環(huán)境保護(hù)中存在的違法、違規(guī)、無效、低效行為，促使被審計單位承擔(dān)環(huán)境責(zé)任，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展。由于環(huán)境審計的迅猛發(fā)展，對于環(huán)境審計準(zhǔn)則的研究也已在世界各國引起了廣泛的關(guān)注，理論界、實務(wù)界、政府部門等相關(guān)各方在環(huán)境審計準(zhǔn)則研究方面均作了大量工作，并取得了一定進(jìn)展，各種類似于環(huán)境審計準(zhǔn)則的標(biāo)準(zhǔn)、準(zhǔn)則等已在不同范圍內(nèi)得到執(zhí)行和采用。

一、國際上政府環(huán)境審計準(zhǔn)則制定概況

20世紀(jì)70年代末，美國、加拿大和歐洲等國的企業(yè)開始進(jìn)行內(nèi)部環(huán)境審計。進(jìn)入20世紀(jì)90年代，西方各主要市場經(jīng)濟(jì)國家普遍完善了環(huán)境法規(guī)，強化了環(huán)境會計準(zhǔn)則和環(huán)境審計準(zhǔn)則，并在一定范圍內(nèi)試驗環(huán)境審計業(yè)務(wù)。

1992年，英國標(biāo)準(zhǔn)協(xié)會（the British Standards Institute）制定了全球第一個環(huán)境管理體系標(biāo)準(zhǔn)BS7750。歐盟（European Union）則于1993年了另一套環(huán)境管理體系標(biāo)準(zhǔn)――環(huán)境管理及審核體系（EMAS）。最高審計機關(guān)國際組織（INTOSAI）在1995年第15界大會上專門討論了環(huán)境審計，并分別于2001年、2004年制定了《從環(huán)境視角進(jìn)行審計活動指南》以及《環(huán)境審計與常規(guī)審計》，其中《從環(huán)境視角進(jìn)行審計活動指南》對環(huán)境審計準(zhǔn)則有比較成熟的闡述，其從基本原理、基本準(zhǔn)則、實務(wù)準(zhǔn)則和報告準(zhǔn)則四個方面闡述了29條審計準(zhǔn)則在環(huán)境審計中的運用。國際標(biāo)準(zhǔn)化組織（ISO）也于1993年10月成立了ISO/TC207環(huán)境管理技術(shù)委員會，正式開展環(huán)境管理體系和措施方面的標(biāo)準(zhǔn)化工作，其制定的ISO14000環(huán)境管理標(biāo)準(zhǔn)系列主要包括：環(huán)境審核指南――通用原則、環(huán)境審核指南――審核程序――環(huán)境管理體系審核、環(huán)境審核指南――環(huán)境審核員資格要求三個部分。該標(biāo)準(zhǔn)是目前環(huán)境審計規(guī)范中最全面和操作性最強的準(zhǔn)則，也是世界范圍內(nèi)應(yīng)用最廣的標(biāo)準(zhǔn)。此外，從世界各國的具體情況來看, 荷蘭、加拿大、美國、德國、澳大利亞等國政府都在積極開展環(huán)境審計，探索環(huán)境審計工作的規(guī)范化。

總體來看，目前國際上對環(huán)境審計準(zhǔn)則的研究工作取得了較大的進(jìn)展，相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)（準(zhǔn)則）也相對完善，尤其是INTOSAI制定的《從環(huán)境視角進(jìn)行審計活動指南》和ISO制定的與環(huán)境審計方面有關(guān)的三個標(biāo)準(zhǔn)均表現(xiàn)出較強的操作性。而我國在對環(huán)境審計準(zhǔn)則研究上雖然也取得了一定的成績，但對環(huán)境審計準(zhǔn)則的研究還剛剛起步，對環(huán)境審計準(zhǔn)則的研究尚未得以系統(tǒng)化，迄今未形成一個系統(tǒng)的環(huán)境審計準(zhǔn)則研究框架，國內(nèi)環(huán)境審計落后于國際環(huán)境審計已是不爭的事實。

二、制定我國政府環(huán)境審計準(zhǔn)則的理論和現(xiàn)實價值

政府環(huán)境審計準(zhǔn)則的制定和完善是一國政府環(huán)境審計工作制度化、規(guī)范化的重要手段。具體來講，政府環(huán)境審計準(zhǔn)則的重要性主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）完善我國環(huán)境審計體系的重要基礎(chǔ)

政府環(huán)境審計準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)與注冊會計師審計準(zhǔn)則及與環(huán)境有關(guān)的會計準(zhǔn)則共同起到貫徹環(huán)保法規(guī)的作用，而國家環(huán)保法規(guī)又是國家政策的具體體現(xiàn)。在上述四個相關(guān)體系中，企業(yè)環(huán)境評價體系已顯雛形；注冊會計師審計準(zhǔn)則雖然存在許多不足，但畢竟初步建立，例如我國新頒布實施的48項注冊會計師審計準(zhǔn)則中，《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1631號――財務(wù)報表審計中對環(huán)境事項的考慮》專門對注冊會計師如何開展環(huán)境審計進(jìn)行了規(guī)范；環(huán)境事項的會計處理規(guī)定也已經(jīng)零散地分布于我國的新會計準(zhǔn)則體系之中。然而，作為環(huán)保法規(guī)主要貫徹者的政府審計準(zhǔn)則尚處于空白狀態(tài)，這應(yīng)是我國整個環(huán)境審計體系的一大缺陷。

（二）實現(xiàn)環(huán)境審計的制度化和規(guī)范化的前提條件

從現(xiàn)在的情況看，我國的環(huán)境審計準(zhǔn)則建設(shè)落后于環(huán)境審計實務(wù)的開展。具體來說，政府審計機構(gòu)已經(jīng)開展了多項具有環(huán)境審計性質(zhì)的審計實踐活動（如林業(yè)生態(tài)建設(shè)資金審計調(diào)查、46個重點城市排污費審計、天然林資源保護(hù)工程資金審計、退耕還林試點工程資金審計等。在此期間也草擬過近似于環(huán)境審計準(zhǔn)則的文件如《重點區(qū)域水環(huán)境審計規(guī)范操作指南》等），但最終并未形成一個比較規(guī)范化的環(huán)境審計準(zhǔn)則或指南，長期這樣下去，極易使環(huán)境審計實務(wù)孤軍深入，難以得到有效的基礎(chǔ)支持。

（三）明確環(huán)境審計責(zé)任的重要途徑

在環(huán)境審計中，環(huán)境管理和環(huán)境會計責(zé)任與環(huán)境審計責(zé)任是不同的，可以通過制定準(zhǔn)則的方式，在準(zhǔn)則中明確規(guī)定審計機構(gòu)的環(huán)境審計責(zé)任和被審計單位管理當(dāng)局的環(huán)境管理和環(huán)境會計責(zé)任。環(huán)境審計發(fā)揮著對環(huán)境信息合力保證的作用，環(huán)境審計人員對這種保證要承擔(dān)特定的審計責(zé)任，而不需要對被審計單位管理當(dāng)局的申明書承擔(dān)環(huán)境會計責(zé)任。同時，環(huán)境審計準(zhǔn)則還需要規(guī)定解除環(huán)境審計責(zé)任的最低要求，規(guī)定環(huán)境審計人員違反準(zhǔn)則后的法律責(zé)任。因此，環(huán)境審計準(zhǔn)則既可以保護(hù)環(huán)境審計人員、解除其審計責(zé)任，又能夠確定其應(yīng)承擔(dān)的環(huán)境審計責(zé)任。

（四）開展環(huán)境審計實務(wù)的客觀需要

政府環(huán)境審計準(zhǔn)則作為政府環(huán)境審計理論與實踐的核心環(huán)節(jié)，在環(huán)境審計運行體系中應(yīng)起到巨大作用。環(huán)境問題正在逐漸成為社會各界關(guān)注的焦點，作為社會“經(jīng)濟(jì)警察”的審計，有義務(wù)擔(dān)當(dāng)起治理環(huán)境的責(zé)任，而且審計質(zhì)量的高低、審計責(zé)任的界定、審計機關(guān)和公眾的溝通，以及內(nèi)部管理的完善與否都有賴于健全、切實有效的環(huán)境審計準(zhǔn)則的支持。然而目前，由于我國政府環(huán)境審計準(zhǔn)則的缺位，造成政府環(huán)境審計理論與實踐相互脫節(jié)，審計人員在進(jìn)行環(huán)境審計時無據(jù)可循，久而久之，不僅會增加環(huán)境工作的隨意性、工作量與風(fēng)險，同時也使環(huán)境審計不能深入開展。

（五）積極應(yīng)對國際審計界的壓力、提高我國審計機關(guān)國際地位的有效方式

國內(nèi)環(huán)境審計落后于國際環(huán)境審計是不爭的事實。具體來說，西方國家（如荷蘭、加拿大、美國等）早在20世紀(jì)70年代即開展了具有環(huán)境審計性質(zhì)的審計業(yè)務(wù)，最高審計機關(guān)國際組織（INTOSAI）也于1992年成立了環(huán)境審計委員會并在1995年第15界大會上專門討論了環(huán)境審計，2001年（INTOSAI）印發(fā)了《從環(huán)境視角進(jìn)行審計活動指南》，該指南對政府環(huán)境審計準(zhǔn)則有比較成熟的闡述，其從基本原理、基本準(zhǔn)則、實務(wù)準(zhǔn)則和報告準(zhǔn)則四個方面，闡述了29條審計準(zhǔn)則在環(huán)境審計中的運用。我國最高審計機構(gòu)作為最高審計機關(guān)國際組織的一員，在國際審計界有著較為成熟行為規(guī)范的情況下，最有效的做法即形成有效的行為規(guī)范，亦即政府環(huán)境審計準(zhǔn)則。同時，我國政府環(huán)境審計準(zhǔn)則的制定，對于推動國際環(huán)境審計準(zhǔn)則的改善也會起到應(yīng)有的作用，并將進(jìn)一步提升我國審計機關(guān)在國際審計組織中的地位。

三、制定我國政府環(huán)境審計準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)著重關(guān)注的幾個問題

（一）把握好前瞻性

目前我國環(huán)境審計的實踐是在環(huán)境會計尚未完善的基礎(chǔ)上展開的，因此環(huán)境審計的對象、范圍以及研究內(nèi)容明顯涵蓋過小。所以，政府環(huán)境審計準(zhǔn)則的研究和制定應(yīng)具有前瞻性，不僅要對目前進(jìn)行的環(huán)境審計活動進(jìn)行規(guī)范，也要對目前沒有進(jìn)行而在將來會開展的環(huán)境審計活動進(jìn)行規(guī)范。這樣才能充分發(fā)揮環(huán)境審計的功能，并引導(dǎo)社會審計和內(nèi)部審計組織能夠積極參與到環(huán)境審計實踐中。

（二）考慮到綜合性與具體性

綜合性是指在涉及環(huán)境審計基本準(zhǔn)則時，應(yīng)綜合考慮國家環(huán)境審計、注冊會計師環(huán)境審計和企業(yè)內(nèi)部環(huán)境審計的共性，從而提出能兼顧三者的基本準(zhǔn)則；具體性是指今后在制定具體準(zhǔn)則時，要充分考慮政府環(huán)境審計、注冊會計師環(huán)境審計和企業(yè)內(nèi)部環(huán)境審計的個性，分別制定與三者有關(guān)的具體準(zhǔn)則和職業(yè)規(guī)范指南。

（三）要具有可操作性

一定程度上講，環(huán)境審計準(zhǔn)則是用來聯(lián)系環(huán)境審計實踐和理論研究的橋梁，它既是環(huán)境審計理論研究的成果，又是環(huán)境審計實踐的直接指南，因此環(huán)境審計準(zhǔn)則一定要具有可操作性。在借鑒國外理論研究成果時，必須考慮我國的環(huán)境保護(hù)狀況、相關(guān)法規(guī)以及審計人員的現(xiàn)有素質(zhì)等因素，再就是要考慮我國環(huán)境事項、環(huán)境保護(hù)投資、相關(guān)環(huán)境項目的特點。

（四）注意劃分層次性

環(huán)境審計準(zhǔn)則與其它基本審計準(zhǔn)則體系是一樣的，具有明顯的層次性。筆者認(rèn)為，政府環(huán)境審計準(zhǔn)則體系的內(nèi)容應(yīng)該包括框架體系和要素體系兩大部分，并且每個部分都有自己嚴(yán)密的層次性。從框架體系來看，政府環(huán)境審計準(zhǔn)則體系應(yīng)該包括基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則以及職業(yè)規(guī)范指南三個部分；從要素體系來看，政府環(huán)境審計準(zhǔn)則應(yīng)該包括審計主體要素、審計行為要素、審計報告要素和審計技術(shù)要素等。

（五）積極實現(xiàn)與國際接軌和體現(xiàn)中國特色二者相統(tǒng)一

為與國際接軌，便于國際間相互認(rèn)可，我國實施ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)當(dāng)符合國際標(biāo)準(zhǔn)的基本要求，按國際標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范操作程序。然而，中國的環(huán)境保護(hù)工作雖然與其它國家的環(huán)境保護(hù)工作有不少共同點，但也有自己的特點，應(yīng)把中國現(xiàn)行的環(huán)境管理制度與國際標(biāo)準(zhǔn)結(jié)合起來，只有這樣才能有效地促進(jìn)中國的環(huán)境保護(hù)工作。要建立有中國特色的環(huán)境審計準(zhǔn)則，就要依據(jù)我國的法律法規(guī)和準(zhǔn)則制度，包括《審計法》、《注冊會計師法》、《獨立審計準(zhǔn)則》、《國家審計準(zhǔn)則》、《內(nèi)部審計準(zhǔn)則》等審計方面的法律規(guī)范以及《環(huán)境保護(hù)法》、《大氣污染防治法》、《環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)管理辦法》等環(huán)境保護(hù)方面的法律法規(guī)等。

四、制定我國政府環(huán)境審計準(zhǔn)則理論框架的初步設(shè)想

政府環(huán)境審計準(zhǔn)則是規(guī)范政府審計人員具體執(zhí)業(yè)行為的技術(shù)性規(guī)范，未來我國政府環(huán)境審計準(zhǔn)則體系應(yīng)以國家審計準(zhǔn)則、ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)及相關(guān)環(huán)境法律法規(guī)為依據(jù)。從內(nèi)容上看，政府環(huán)境審計準(zhǔn)則應(yīng)主要包括基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和執(zhí)業(yè)規(guī)范指南等。政府環(huán)境審計基本準(zhǔn)則是政府環(huán)境審計準(zhǔn)則的總綱，是對政府審計人員的任職資格及專業(yè)勝任能力等方面所作的具體規(guī)范，它是政府環(huán)境審計具體準(zhǔn)則和執(zhí)業(yè)規(guī)范的制定依據(jù)；政府環(huán)境審計具體準(zhǔn)則指對政府審計人員如何計劃審計工作、獲取審計證據(jù)，以及出具審計報告等方面所作的具體規(guī)范；政府環(huán)境審計執(zhí)業(yè)規(guī)范指南是對審計機關(guān)和審計人員辦理審計事項提出的審計操作規(guī)程和方法，為國家審計機關(guān)及人員從事專門環(huán)境審計工作提供可操作的指導(dǎo)性意見。

如圖1所示，未來我國政府環(huán)境審計準(zhǔn)則體系的層次有三：一是環(huán)境審計基本準(zhǔn)則；二是環(huán)境審計具體準(zhǔn)則，三是政府環(huán)境審計執(zhí)業(yè)規(guī)范指南。其基本設(shè)計思路如下：

（一）分類制定政府環(huán)境審計準(zhǔn)則

按照業(yè)務(wù)類型的不同，分別制定環(huán)境財務(wù)審計準(zhǔn)則、環(huán)境合規(guī)性審計準(zhǔn)則和環(huán)境績效審計準(zhǔn)則等。不同業(yè)務(wù)的政府環(huán)境審計準(zhǔn)則均包括基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和規(guī)范指南三個層次。在環(huán)境審計準(zhǔn)則的制定中，具體而言，政府環(huán)境審計準(zhǔn)則可以專業(yè)審計準(zhǔn)則和審計指南的方式頒布，這樣既符合目前我國環(huán)境審計組織形式，又可以使環(huán)境審計工作的規(guī)范具有針對性。

（二）優(yōu)先制定政府環(huán)境財務(wù)審計準(zhǔn)則和環(huán)境合規(guī)性審計準(zhǔn)則

首先，由于我國目前的環(huán)境審計主要是由政府審計為主導(dǎo)，相關(guān)的理論、技術(shù)方法和經(jīng)驗相對成熟和完善，而社會環(huán)境審計和企業(yè)內(nèi)部環(huán)境審計發(fā)展則相對滯后；其次，由于環(huán)境審計標(biāo)準(zhǔn)和技術(shù)等條件的制約，我國環(huán)境審計實務(wù)目前主要以合規(guī)性審計和財務(wù)性審計為主要方式，較少涉及環(huán)境績效審計。因此，筆者建議可以考慮在對這些現(xiàn)存準(zhǔn)則修訂、補充的基礎(chǔ)上，優(yōu)先考慮政府環(huán)境財務(wù)審計準(zhǔn)則和環(huán)境合規(guī)性審計準(zhǔn)則的制定問題，待時機成熟時再考慮制定注冊會計師環(huán)境審計準(zhǔn)則和內(nèi)部環(huán)境審計準(zhǔn)則，這樣才能更加符合我國目前的實際，更好地指導(dǎo)環(huán)境審計工作。

（三）積極探索政府環(huán)境績效審計準(zhǔn)則

環(huán)境績效審計是政府環(huán)境審計未來業(yè)務(wù)的發(fā)展方向。考慮到開展環(huán)境績效審計的需要，我們可以先行考慮成立“政府環(huán)境績效審計準(zhǔn)則研究”的專家小組，以便進(jìn)行各種設(shè)計與論證工作。其任務(wù)有二：一是研究政府環(huán)境績效審計基本準(zhǔn)則的設(shè)計與制定問題；二是待條件成熟時，再系統(tǒng)研究政府環(huán)境績效審計的具體準(zhǔn)則問題。

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