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【摘要】我國(guó)現(xiàn)有重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅政策在多年的實(shí)踐探索中日漸完善，為促進(jìn)企業(yè)重組的順利開(kāi)展提供了較好的政策保障，但在合理商業(yè)目的條款、定向增發(fā)股票的計(jì)稅基礎(chǔ)、組合支付下重組資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)規(guī)定等方面仍有較大的改進(jìn)空間。為充分發(fā)揮稅收引導(dǎo)調(diào)節(jié)企業(yè)重組的功能，本文建議著重從以下方面完善相關(guān)政策：充實(shí)合理商業(yè)目的條款；保持定向增發(fā)股票行為中交易主體在不同處理方式下的稅收待遇相等；增補(bǔ)組合支付下重組資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的規(guī)定；優(yōu)化重組業(yè)務(wù)相關(guān)稅收征管措施。

【關(guān)鍵詞】企業(yè)重組；企業(yè)所得稅；合理商業(yè)目的；計(jì)稅基礎(chǔ)

企業(yè)重組是指企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)以外發(fā)生的法律結(jié)構(gòu)或經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)重大改變的交易事項(xiàng)，重組活動(dòng)的廣泛開(kāi)展有利于調(diào)配市場(chǎng)資源、促進(jìn)產(chǎn)業(yè)升級(jí)、增進(jìn)社會(huì)福利[1]。相較于發(fā)達(dá)國(guó)家，我國(guó)的企業(yè)重組雖然起步較晚但發(fā)展迅速。2022年2月普華永道發(fā)布的《2021年中國(guó)企業(yè)并購(gòu)市場(chǎng)回顧與2022年前瞻》顯示，2021年我國(guó)企業(yè)并購(gòu)交易數(shù)量達(dá)到12790宗，交易金額為6374億美元，兩者分別占全球并購(gòu)市場(chǎng)的20%和13%。重組業(yè)務(wù)在實(shí)踐中不斷發(fā)展創(chuàng)新呼喚著稅收政策的出臺(tái)與完善，以1989年原國(guó)家體改委牽頭印發(fā)的《關(guān)于企業(yè)兼并的暫行辦法》（體改經(jīng)〔1989〕38號(hào)）為標(biāo)志，在隨后的三十多年內(nèi)我國(guó)針對(duì)重組業(yè)務(wù)陸續(xù)實(shí)施了涵蓋所得稅、流轉(zhuǎn)稅和財(cái)產(chǎn)行為稅的系列稅收政策，逐步構(gòu)建起比較完整的重組業(yè)務(wù)稅收政策體系，有力助推了企業(yè)重組的高效實(shí)施。但與國(guó)際上成熟的企業(yè)重組稅制以及新發(fā)展階段的時(shí)代要求相比，我國(guó)現(xiàn)有稅收政策仍有較大改進(jìn)空間。鑒于此，本文以重組業(yè)務(wù)的企業(yè)所得稅為研究視角，對(duì)2008年以來(lái)的相關(guān)稅收政策進(jìn)行回顧梳理，指明政策執(zhí)行中亟待解決的問(wèn)題，提出完善重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅政策的建議。

一、我國(guó)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅政策評(píng)述

以2008年1月1日起實(shí)施的《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例的修訂實(shí)施為起點(diǎn)，在《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的授權(quán)下①，我國(guó)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅政策出臺(tái)的頻次日漸增加，政策體系日趨成熟[2]。2008年至今出臺(tái)的重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅政策見(jiàn)表1。財(cái)稅〔2009〕59號(hào)文將企業(yè)重組劃分為企業(yè)法律形式改變、債務(wù)重組、股權(quán)收購(gòu)、資產(chǎn)收購(gòu)、合并、分立等類型，對(duì)應(yīng)稅務(wù)處理區(qū)分不同條件適用一般性稅務(wù)處理（簡(jiǎn)稱“一般處理”）和特殊性稅務(wù)處理（簡(jiǎn)稱“特殊處理”）。當(dāng)同時(shí)滿足合理商業(yè)目的②、經(jīng)營(yíng)的連續(xù)性③和權(quán)益的連續(xù)性④規(guī)定時(shí)，重組業(yè)務(wù)適用特殊處理，即視重組前后原股東享有公司利益的所有權(quán)形式雖發(fā)生改變，但并未發(fā)生投資利益的重大變化，允許交易各方對(duì)股權(quán)支付部分不定期遞延其納稅義務(wù)至未來(lái)時(shí)點(diǎn)履行；對(duì)于非股權(quán)支付部分，要求在交易當(dāng)期計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得（損失）⑤。否則仍適用一般處理，即視重組業(yè)務(wù)為一項(xiàng)普通的資產(chǎn)買(mǎi)賣交易，對(duì)隱含的資產(chǎn)增值在當(dāng)期確認(rèn)所得。國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第4號(hào)以及稅務(wù)總局公告2015年第48號(hào)在對(duì)財(cái)稅〔2009〕59號(hào)中特定概念補(bǔ)充說(shuō)明的基礎(chǔ)上，著重對(duì)各類型重組業(yè)務(wù)的征管流程作進(jìn)一步規(guī)范優(yōu)化。此外，為積極維護(hù)我國(guó)稅收主權(quán)，營(yíng)造公平競(jìng)爭(zhēng)的稅收環(huán)境，財(cái)稅〔2009〕59號(hào)文率先對(duì)跨境重組業(yè)務(wù)作出稅收安排，其后國(guó)家稅務(wù)總局又出臺(tái)了多份文件（表1中第5~8個(gè)政策），對(duì)非居民企業(yè)直接或間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)的稅務(wù)處理方式、一般反避稅規(guī)則具體應(yīng)用、稅款計(jì)算以及協(xié)同管理等方面進(jìn)行了詳細(xì)規(guī)定。為貫徹落實(shí)2014年國(guó)務(wù)院印發(fā)的《關(guān)于進(jìn)一步優(yōu)化企業(yè)兼并重組市場(chǎng)環(huán)境的意見(jiàn)》中完善企業(yè)重組所得稅政策的要求，一方面，財(cái)稅〔2014〕109號(hào)文將收購(gòu)資產(chǎn)（股權(quán)）占被收購(gòu)企業(yè)全部資產(chǎn)（股權(quán)）的比例由不低于75%下調(diào)為不低于50%，在滿足控制的前提下大大拓寬了特殊處理的適用范圍[3]。另一方面，相關(guān)文件（表1中第9～15個(gè)政策）對(duì)資產(chǎn)劃入、資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)和非貨幣性資產(chǎn)投資三類權(quán)益性交易的適用主體、適用情形、會(huì)計(jì)處理以及適用條件作了不同安排，并明確了差異化的稅務(wù)處理規(guī)則。其一，國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第29號(hào)依據(jù)資產(chǎn)劃出方是縣級(jí)以上人民政府（包括政府有關(guān)部門(mén)）還是資產(chǎn)劃入方的股東，判定劃入方接受劃入資產(chǎn)是否為應(yīng)稅事項(xiàng)。其二，財(cái)稅〔2014〕109號(hào)文對(duì)集團(tuán)內(nèi)100%直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間的資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)行為，在滿足相應(yīng)條件時(shí)可暫不確認(rèn)所得，并保持劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)（股權(quán)）計(jì)稅基礎(chǔ)不變，以滿足集團(tuán)公司內(nèi)部業(yè)務(wù)整合、管理層級(jí)優(yōu)化的需要。其三，財(cái)稅〔2014〕116號(hào)文允許居民企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資確認(rèn)的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，最長(zhǎng)在5年期限內(nèi)均勻計(jì)入相應(yīng)年度應(yīng)納稅所得額計(jì)算納稅。當(dāng)該項(xiàng)交易被視為資產(chǎn)收購(gòu)事項(xiàng)，且符合財(cái)稅〔2009〕59號(hào)文規(guī)定的特殊處理?xiàng)l件時(shí)，當(dāng)事方可選擇適用特殊處理。一項(xiàng)交易賦予納稅人不同的稅務(wù)處理選擇權(quán)，不僅能有效減輕投資方的納稅負(fù)擔(dān)，而且為最大限度降低投資者的稅收成本提供了多條可行路徑。對(duì)于企業(yè)以技術(shù)成果投資入股并取得被投資企業(yè)100%股票（權(quán)）的，財(cái)稅〔2016〕101號(hào)文除允許企業(yè)在投資當(dāng)期立即納稅、執(zhí)行財(cái)稅〔2014〕116號(hào)文的分期納稅政策外，還增加了適用遞延納稅優(yōu)惠政策的選擇權(quán)⑥，體現(xiàn)了支持科技創(chuàng)新的政策導(dǎo)向。

二、重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅政策問(wèn)題剖析

1.合理商業(yè)目的條款過(guò)于抽象，不便于征納雙方準(zhǔn)確執(zhí)行。合理商業(yè)目的作為一般反避稅條款，相關(guān)表述最早可追溯到《企業(yè)所得稅法》第四十七條⑦及《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百二十條⑧，《新企業(yè)所得稅法精神宣傳提綱》（國(guó)稅函〔2008〕159號(hào)）以反列舉方式提煉了不具有合理商業(yè)目的安排通常應(yīng)具備的三個(gè)特征⑨。作為反避稅條款的重要實(shí)踐場(chǎng)域，財(cái)稅〔2009〕59號(hào)文將合理商業(yè)目的作為判斷重組業(yè)務(wù)能否適用特殊處理的首要條件，這一規(guī)定彰顯了稅法鼓勵(lì)重組、防范避稅的價(jià)值取向[4]。國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第48號(hào)在國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第4號(hào)第十八條規(guī)定的基礎(chǔ)上，從重組交易方式與實(shí)質(zhì)結(jié)果、重組各方財(cái)務(wù)稅務(wù)狀況以及非居民企業(yè)參與重組活動(dòng)情況等五個(gè)方面對(duì)如何準(zhǔn)確把握合理商業(yè)目的條款進(jìn)一步給予方向性指導(dǎo)，但并未對(duì)上述五個(gè)方面作出描述性評(píng)判，比如重組后各方財(cái)務(wù)稅務(wù)發(fā)生多大變化被視為具有合理商業(yè)目的，重組后的實(shí)質(zhì)結(jié)果具體需要納稅人提供哪些資料等。高度精煉的文本用語(yǔ)體現(xiàn)了稅法原則的靈活性，在客觀要件不斷改良優(yōu)化之際可充分發(fā)揮兜底性功能，但過(guò)于抽象的表述不便于征納雙方準(zhǔn)確執(zhí)行稅法規(guī)定。尤其是當(dāng)一項(xiàng)企業(yè)重組既有稅收利益又有非稅收利益等多重目的時(shí)，稅務(wù)部門(mén)該如何合理行使自由裁量權(quán)進(jìn)而識(shí)別該項(xiàng)交易的真實(shí)目的？

2.定向增發(fā)股票的計(jì)稅基礎(chǔ)難以確定，影響了稅收待遇的公平性。根據(jù)規(guī)定，股權(quán)支付是指支付方以本企業(yè)或其控股企業(yè)股權(quán)（份）作為支付的形式，其中支付方以本企業(yè)股份作為支付對(duì)價(jià)的行為也稱為“定向增發(fā)”。對(duì)于以定向增發(fā)方式進(jìn)行資產(chǎn)（股權(quán)）收購(gòu)的，因定向增發(fā)股票的計(jì)稅基礎(chǔ)難以量化，直接關(guān)系到是否需要確認(rèn)定向增發(fā)股票所得，進(jìn)而影響收購(gòu)方后續(xù)交易時(shí)應(yīng)納稅所得額的確認(rèn)[5]。例如，甲公司為一家境內(nèi)上市公司，通過(guò)向乙公司發(fā)行公允價(jià)值為X的股票若干，收購(gòu)其持有的B公司100%股權(quán)，B公司股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為b（b>0），公允價(jià)值為X（X≥b）。該業(yè)務(wù)符合特殊處理的其他條件。1年后甲公司將B公司股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓，乙公司將甲公司股票全部出售，取得價(jià)款為X。該例中，稅法規(guī)定股權(quán)轉(zhuǎn)讓方乙公司為重組主導(dǎo)方，甲公司為股權(quán)收購(gòu)方?？紤]到現(xiàn)行政策中未對(duì)收購(gòu)方定向增發(fā)股票是否確認(rèn)所得予以明確，接下來(lái)分不確認(rèn)所得和確認(rèn)所得兩種情形進(jìn)行討論。第一種情形，假設(shè)對(duì)收購(gòu)方定向增發(fā)股票不確認(rèn)所得，其結(jié)果如表2所示。對(duì)于乙公司而言，當(dāng)存在后續(xù)交易時(shí)，在一般處理和特殊處理下，其重組行為和后續(xù)股權(quán)轉(zhuǎn)讓合計(jì)確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額均為X-b，差異在于一般處理下應(yīng)納稅所得額（X-b）在重組環(huán)節(jié)確認(rèn)，特殊處理下應(yīng)納稅所得額（X-b）在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)確認(rèn)。對(duì)于甲公司而言，在一般處理下重組環(huán)節(jié)確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額均為0，1年后轉(zhuǎn)讓B公司股權(quán)取得的所得為0，合計(jì)確認(rèn)所得為0；在特殊處理下重組環(huán)節(jié)確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額為0，1年后轉(zhuǎn)讓B公司股權(quán)取得的所得為X-b，合計(jì)確認(rèn)所得為X-b。由此可見(jiàn)：乙公司無(wú)論選擇一般處理還是特殊處理，其重組交易及后續(xù)轉(zhuǎn)讓所得總額是一致的；而甲公司因?yàn)闆](méi)有規(guī)定對(duì)其定向增發(fā)的股票需要確認(rèn)所得，所以其一般處理情形下的應(yīng)納稅所得額為0，但特殊處理情形下甲公司的應(yīng)納稅所得額為X-b，導(dǎo)致一般處理與特殊處理的應(yīng)納稅所得額出現(xiàn)差異，帶來(lái)稅負(fù)不公平；由于對(duì)收購(gòu)方定向增發(fā)股票不確認(rèn)所得，故特殊處理情形下收購(gòu)方與轉(zhuǎn)讓方的合計(jì)應(yīng)納稅所得額是一般處理情形下的兩倍。第二種情形，假設(shè)對(duì)收購(gòu)方定向增發(fā)股票確認(rèn)所得，其結(jié)果如表3所示。假定定向增發(fā)股票的計(jì)稅基礎(chǔ)為a，其他條件與上例相同，此時(shí)無(wú)論選擇一般處理還是特殊處理，對(duì)于收購(gòu)方甲公司和轉(zhuǎn)讓方乙公司而言，重組、轉(zhuǎn)讓兩個(gè)環(huán)節(jié)的合計(jì)應(yīng)納稅所得額均保持一致，收購(gòu)方甲公司和轉(zhuǎn)讓方乙公司合計(jì)確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額也相同，充分體現(xiàn)了稅收中性和公平原則。

3.組合支付下重組資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)規(guī)定缺失，容易導(dǎo)致資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)算錯(cuò)誤。財(cái)稅〔2009〕59號(hào)文對(duì)采用股權(quán)支付或非股權(quán)支付實(shí)現(xiàn)的重組業(yè)務(wù)資產(chǎn)（股權(quán)）計(jì)稅基礎(chǔ)的確定有以下具體規(guī)定：對(duì)于完全采用股權(quán)支付情形下的特殊處理，收購(gòu)方和轉(zhuǎn)讓方取得資產(chǎn)（股權(quán)）的計(jì)稅基礎(chǔ)按原有計(jì)稅基礎(chǔ)確認(rèn)；對(duì)于完全采用非股權(quán)支付情形下的一般處理，收購(gòu)方和轉(zhuǎn)讓方取得資產(chǎn)（股權(quán)）的計(jì)稅基礎(chǔ)按公允價(jià)值確認(rèn)。然而，由于支付對(duì)價(jià)中既有貨幣性資產(chǎn)也有非貨幣性資產(chǎn)，而非貨幣性資產(chǎn)中既有股權(quán)資產(chǎn)又有非股權(quán)資產(chǎn)，股權(quán)資產(chǎn)除了可能是自身的股份，還可能是控股企業(yè)的股權(quán)。當(dāng)上述變量融合交織在一起時(shí)，征納雙方僅依據(jù)現(xiàn)有規(guī)定難以準(zhǔn)確計(jì)算重組資產(chǎn)（股權(quán)）的計(jì)稅基礎(chǔ)。以資產(chǎn)收購(gòu)為例，收購(gòu)方為購(gòu)買(mǎi)轉(zhuǎn)讓方持有的資產(chǎn)，支付對(duì)價(jià)的方案包括但不限于：一是以現(xiàn)金和收購(gòu)方自身股份組合支付；二是以非股權(quán)資產(chǎn)和持有的控股企業(yè)股權(quán)組合支付。假定該項(xiàng)交易適用特殊處理，不同方案下支付對(duì)價(jià)合計(jì)金額與被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值相等，則交易各方在計(jì)算重組資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)將面臨較大挑戰(zhàn)[6]。

三、完善我國(guó)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅政策的建議

1.充實(shí)合理商業(yè)目的條款。為便于征納雙方準(zhǔn)確執(zhí)行合理商業(yè)目的條款，首先應(yīng)精準(zhǔn)判斷特定概念。比如，稅務(wù)部門(mén)對(duì)“商業(yè)目的”的判斷，應(yīng)結(jié)合交易所屬經(jīng)濟(jì)行業(yè)、特定商業(yè)活動(dòng)屬性等因素，并將改善公司治理結(jié)構(gòu)、調(diào)整經(jīng)營(yíng)模式等納入“商業(yè)目的”范圍。對(duì)于一項(xiàng)既包含稅收利益目的又含有非稅收利益目的的重組業(yè)務(wù)，稅務(wù)部門(mén)可綜合評(píng)估稅收利益目的在整體交易中所占的比重，對(duì)于未超過(guò)其容忍范圍的，認(rèn)可該項(xiàng)交易的主要?jiǎng)訖C(jī)為商業(yè)目的。又如，稅務(wù)部門(mén)對(duì)“合理”的把握，應(yīng)結(jié)合市場(chǎng)環(huán)境、行業(yè)慣例、經(jīng)營(yíng)策略等因素，并執(zhí)行最低標(biāo)準(zhǔn)要求，即只有當(dāng)納稅人的競(jìng)爭(zhēng)同行在類似環(huán)境下也認(rèn)為實(shí)施該商業(yè)目的不利于公司發(fā)展，無(wú)法促進(jìn)公司財(cái)產(chǎn)增值與股東財(cái)富增加時(shí)，才認(rèn)為該商業(yè)目的不具有合理性。其次，為增強(qiáng)對(duì)合理商業(yè)目的條款的可理解性，可以從以下兩個(gè)方面入手：一方面，應(yīng)借鑒一般反避稅條款在間接轉(zhuǎn)讓中國(guó)應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)交易方面的具體實(shí)踐，按照實(shí)質(zhì)重于形式原則，列舉合理商業(yè)目的判斷因素，并附列典型案例以供參考；另一方面，在現(xiàn)有特殊處理應(yīng)滿足條件的基礎(chǔ)上，增補(bǔ)相應(yīng)量化規(guī)定，以降低主觀要件的應(yīng)用頻次與所占分量，限縮稅務(wù)部門(mén)的自由裁量權(quán)。

2.保持定向增發(fā)股票行為中交易主體在不同處理方式下的稅收待遇相等。鑒于特殊處理是對(duì)當(dāng)期應(yīng)稅所得的遞延，理論上在同一重組方案中，無(wú)論是適用一般處理還是特殊處理，交易主體在重組當(dāng)期和后續(xù)交易環(huán)節(jié)累計(jì)確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額應(yīng)是相等的[7]。但定向增發(fā)股票所增加的是股票發(fā)行方的實(shí)收資本和資本公積，本質(zhì)上屬于“企業(yè)花錢(qián)、股東買(mǎi)單”的行為，導(dǎo)致其計(jì)稅基礎(chǔ)難以確認(rèn)?；诙愂展皆瓌t，對(duì)于以定向增發(fā)方式作為股權(quán)支付的，可以規(guī)定不考慮定向增發(fā)股票計(jì)稅基礎(chǔ)的確定以及應(yīng)稅所得的確認(rèn)，無(wú)論一般處理還是特殊處理，均以收購(gòu)方發(fā)行股票的公允價(jià)值作為取得股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)。這一建議與非貨幣性資產(chǎn)投資業(yè)務(wù)中被投資企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)公允價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)的做法相吻合⑩。從表4可知，收購(gòu)方定向增發(fā)股票以公允價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)，既確保了一般處理與特殊處理下應(yīng)納稅所得額的一致性，還確保了收購(gòu)方與轉(zhuǎn)讓方合計(jì)應(yīng)納稅所得額不會(huì)因?yàn)樘厥馓幚矶黾樱瑢?shí)現(xiàn)了稅收待遇的一致性。

3.增補(bǔ)組合支付下重組資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的規(guī)定。在特殊處理中，增補(bǔ)組合支付下重組資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的規(guī)定非常必要，一方面有利于保障納稅人獲取相關(guān)資產(chǎn)折舊（攤銷）的合法權(quán)益，另一方面有利于防止因計(jì)稅基礎(chǔ)隨意確定給國(guó)家稅收利益帶來(lái)?yè)p失[8]。以資產(chǎn)收購(gòu)為例，不同組合支付方案的稅收待遇分析如下：在方案一（以現(xiàn)金和收購(gòu)方自身股份組合支付）中，轉(zhuǎn)讓方在交易當(dāng)期按公式計(jì)算非股權(quán)支付對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得（損失）。計(jì)算公式如下：轉(zhuǎn)讓方取得收購(gòu)方股份的計(jì)稅基礎(chǔ)=被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)+轉(zhuǎn)讓方確認(rèn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得（損失）-收到的現(xiàn)金；收購(gòu)方取得資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)=被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)+轉(zhuǎn)讓方確認(rèn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得（損失）。在方案二（以非股權(quán)資產(chǎn)和持有的控股企業(yè)股權(quán)組合支付）中，計(jì)算思路與方案一相同，區(qū)別在于還需遵循視同銷售條款，確認(rèn)非股權(quán)資產(chǎn)和持有的控股企業(yè)股權(quán)的所得（損失）。具體計(jì)算公式如下：轉(zhuǎn)讓方取得收購(gòu)方股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)=被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)+轉(zhuǎn)讓方確認(rèn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得（損失）-收到的非股權(quán)資產(chǎn)公允價(jià)值。收購(gòu)方確認(rèn)非股權(quán)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得（損失）=非股權(quán)資產(chǎn)的公允價(jià)值-非股權(quán)資產(chǎn)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)；確認(rèn)控股企業(yè)股權(quán)的轉(zhuǎn)讓所得（損失）=轉(zhuǎn)讓方取得受讓方股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)-該控股企業(yè)股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)；取得資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)=被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)+轉(zhuǎn)方確認(rèn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得（損失）。

4.優(yōu)化重組業(yè)務(wù)稅收征管措施。隨著稅務(wù)執(zhí)法方式的不斷優(yōu)化，稅務(wù)部門(mén)對(duì)重組業(yè)務(wù)特殊處理的申報(bào)管理已轉(zhuǎn)變?yōu)樵谀甓葏R算清繳時(shí)申報(bào)提交相關(guān)資料，為高效建立重組業(yè)務(wù)全鏈條征管流程，應(yīng)著重從以下三方面優(yōu)化稅收征管措施：一是多途徑獲取重組涉稅信息。這是實(shí)施后續(xù)管理的起點(diǎn)，稅務(wù)部門(mén)應(yīng)加快推進(jìn)智慧稅務(wù)建設(shè)，實(shí)現(xiàn)內(nèi)外部涉稅數(shù)據(jù)的匯聚聯(lián)通。其中，內(nèi)部信息共享機(jī)制的建設(shè)主要依賴稅務(wù)部門(mén)內(nèi)各部門(mén)之間、交易主體所屬各主管稅務(wù)部門(mén)之間以及跨區(qū)域多方稅務(wù)部門(mén)之間的信息互通，外部信息的獲取一方面來(lái)自于重組企業(yè)提交的財(cái)務(wù)報(bào)表以及納稅申報(bào)表，另一方面來(lái)自于市場(chǎng)監(jiān)督管理局、發(fā)改委、國(guó)資委、法院等政府部門(mén)提供的涉稅信息、產(chǎn)權(quán)交易所網(wǎng)站以及各大門(mén)戶網(wǎng)站財(cái)經(jīng)頻道登載的涉稅信息、中介機(jī)構(gòu)提供的涉稅鑒證報(bào)告。二是重視重組業(yè)務(wù)的稅會(huì)差異處理。重組業(yè)務(wù)涉及一系列重難點(diǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，企業(yè)需要在納稅申報(bào)時(shí)對(duì)稅會(huì)差異進(jìn)行調(diào)整，這恰恰成為稅務(wù)部門(mén)追蹤管理重大涉稅事項(xiàng)的切入點(diǎn)，要求稅務(wù)干部能通過(guò)稅會(huì)調(diào)整的準(zhǔn)確鑒別和有效管理，保證資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得遞延處理和資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)后續(xù)調(diào)整協(xié)調(diào)一致。三是強(qiáng)化后續(xù)管理長(zhǎng)效機(jī)制建設(shè)。稅務(wù)部門(mén)應(yīng)加強(qiáng)智能化稅收大數(shù)據(jù)分析，確保后續(xù)管理信息來(lái)源的充分性和準(zhǔn)確性[9]。同時(shí)，充分利用臺(tái)賬管理和專家團(tuán)隊(duì)管理等方法，對(duì)識(shí)別出的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施納稅提醒、納稅評(píng)估、稅務(wù)稽查等差異化風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略。

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作者:范錳杰 藍(lán)茜