依法治稅首先是要”有法可依”；其次是要有“值得尊重的良法”可依，在稅收立法、稅收執(zhí)法，稅收司法和稅法監(jiān)督四者關(guān)系中，稅收立法是基礎(chǔ)和前提，稅收立法是稅收法治的核心。我們認為，改革開放以來中國稅收制度改革的過程就是中國稅法的創(chuàng)制、認可和變更的過程，也就是稅收立法的過程。

一、稅收立法的主要內(nèi)容和基本原則

(一)稅收立法的主要內(nèi)容

稅收立法主要包括稅收立法基本原理、稅收立法基本制度和稅收立法基本技術(shù)三部分內(nèi)容。

稅收立法基本原理是關(guān)于稅收立法帶有普遍性和基本規(guī)律性稅法事項的理論概括，主要包括稅收立法的意圖與目的、指導思想、基本原則、調(diào)整范圍、種類與部門、機構(gòu)與職能界定等等。稅收立法基本制度是指稅收立法活動與過程必須遵循的各種實體性準則的總稱，主要包括稅收立法的體制、主體、權(quán)限、程序、監(jiān)督等基本制度。稅收立法技術(shù)是指稅收立法活動中所遵循的旨在推進稅收立法現(xiàn)代化、科學化的方法和操作技巧的總稱，主要包括稅收立法的運籌技術(shù)和結(jié)構(gòu)營造技術(shù)等等。

(二)稅收立法的基本原則

為了認真貫徹落實《省非稅收入管理條例》，深化“收支兩條線”管理改革，建立和完善公共財政體制框架，優(yōu)化經(jīng)濟發(fā)展環(huán)境，提高依法理財水平，增強政府宏觀調(diào)控能力，區(qū)人民政府決定，從2005年元月1日起，對區(qū)直單位政府非稅收入實行規(guī)范管理。現(xiàn)就有關(guān)事項通知如下：

一、界定非稅收入管理范圍

非稅收入是政府財政收入的重要組成部分，它是指國家機關(guān)、事業(yè)單位、社會團體以及其它組織，依據(jù)有關(guān)法律、法規(guī)和有關(guān)規(guī)定，履行管理職能、行使國有資產(chǎn)或者國有資源所有權(quán)、提供特定服務(wù)或者以政府名義征收、提取、收繳、追繳、募集的稅收以外的財政性資金。非稅收入管理范圍主要包括：

（一）行政性收費。即行政機關(guān)和其他依法行使行政管理職權(quán)的組織進行行政管理，司法機關(guān)進行訴訟活動，向管理相對人或者訴訟當事人依法收取的證照性、管理性等收費。

（二）事業(yè)性收費。即國家機關(guān)、事業(yè)單位、社會團體等提供特定服務(wù)，向服務(wù)接受者依法收取的非經(jīng)營性收費。

（三）政府性基金（附加）。即政府為支持特定事業(yè)的發(fā)展，向自然人、法人和其它組織依法征收的具有專門用途的資金。

內(nèi)容提要：本文評析了我國稅收立法的現(xiàn)狀，認為我國現(xiàn)行稅收立法的主要問題是：作為稅法立法依據(jù)的憲法關(guān)于稅收的原則規(guī)定過于簡單；稅收基本法和與其相配套的一系列單行稅收法律缺乏；國家行政機關(guān)幾乎包攬了稅收立法；稅收行政法規(guī)、規(guī)章比重過大。從深層原因分析，稅收立法之所以存在這種不正?，F(xiàn)象，是因為對稅法的性質(zhì)和地位認識不足，沒有把稅收征收權(quán)和稅收支出權(quán)提高到國家主權(quán)、人民主權(quán)的高度來看待，即稅收的征收和使用必須體現(xiàn)人民的意志，必須由人民通過選舉產(chǎn)生的代表機構(gòu)來決定。大量的稅收立法由國家行政機關(guān)進行，說明行政立法權(quán)過度膨脹，蠶食了國家立法機關(guān)的稅收立法權(quán)。這種有悖于憲法、立法法規(guī)定的立法體制和立法權(quán)限劃分的現(xiàn)象應(yīng)當盡快改變。

關(guān)鍵詞：稅法體系稅收立法權(quán)人民主權(quán)職權(quán)立法授權(quán)立法

對于我國稅法立法現(xiàn)狀的評價，有不少專家持如下的看法：我國已經(jīng)初步建立起基本適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展要求的稅法體系或者稅法體系的框架。筆者對這種評價不敢茍同。

法的體系是否建立，有一定的衡量標準。根據(jù)法律體系構(gòu)成的一般原理，從總體上說，一個國家只有一個法律體系，它由三個次級體系構(gòu)成。一是法律部門體系。這是法律體系的橫向構(gòu)成，也是法律體系最基本的構(gòu)成。二是法律效力體系。這是法律體系的縱向構(gòu)成。依據(jù)不同的法的形式的效力層次，依次由憲法、法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、行政規(guī)章和地方規(guī)章等構(gòu)成法律的效力體系。三是實體法與程序法體系。有實體法就必須有程序法與之相適應(yīng)，否則，實體法就不能得到有效實施。反之，有程序法就必須有實體法與之相適應(yīng)，程序法的設(shè)定以實現(xiàn)實體法為目的，其相互關(guān)系具有目的和手段、內(nèi)容和形式的性質(zhì)。有程序法而無實體法，程序法便是無所適從的虛設(shè)形式。法的體系的基本特征可以概括為五個方面。（1）內(nèi)容完備。要求法律門類齊全，方方面面都有法可依。如果法規(guī)零零星星，支離破碎，一些最基本的法律都沒有制定出來，或者雖然制定了，但規(guī)定的內(nèi)容很不完善，與現(xiàn)實不相適應(yīng)，就不能說法律體系已經(jīng)建立。（2）結(jié)構(gòu)嚴謹。要求各種法律法規(guī)配套，做到上下左右相互配合，構(gòu)成一個有機整體。我國的法律體系是以憲法為核心，以法律為主干，以行政法規(guī)、地方性法規(guī)、行政規(guī)章相配套而建立的，各法律部門之間，上位法與下位法之間，其界限分明而又相互銜接。（3）內(nèi)部和諧。各種法律規(guī)范之間，既不能相互重復，也不能相互矛盾。所有的立法都必須以憲法為依據(jù)，并且下位法不能與上位法相抵觸，要克服從部門利益和地方利益立場出發(fā)來立法的傾向。（4）形式科學和統(tǒng)一。從法的不同稱謂上就能比較清楚地看出一個法律規(guī)范性文件的制定機關(guān)、效力層次及適用范圍。（5）協(xié)調(diào)發(fā)展。法不是一種孤立現(xiàn)象，在法的體系的發(fā)展變化中，要在宏觀上和微觀上做到與外部社會環(huán)境的協(xié)調(diào)發(fā)展，適時地進行法的立、改、廢活動。

上述法的體系的構(gòu)成原理及特征，作為衡量法的體系是否建立的標準，對于法的次級體系稅法體系，也是適用的。以此標準來衡量，從我國稅法的現(xiàn)有立法上觀察，還不能得出我國稅法體系或稅法體系框架已經(jīng)初步建立的結(jié)論。

首先，從表層來分析，我國稅收立法存在的問題主要體現(xiàn)在三個方面。

[摘要]WTO是以規(guī)則為基礎(chǔ)、以原則為導向的世界貿(mào)易體制，WTO原則處于眾多WTO規(guī)范的支配地位，具有規(guī)則適用的解釋功能和規(guī)則構(gòu)建的指引功能。隨著WTO的持續(xù)擴展及憲法性地位的確立，WTO原則對包括稅法在內(nèi)的一國國內(nèi)法具有重大且實質(zhì)的影響力。WTO的非歧視原則、法治原則、透明度原則與稅收公平原則、稅收法治原則、稅收民主原則相契合，是我國新一輪稅制改革的重要指引。

[關(guān)鍵詞]WTO原則；稅收公平原則；稅收法治原則；稅收民主原則；稅制改革

GATT由“以權(quán)力為導向”的體系到“以規(guī)則為導向”或“以規(guī)則為基礎(chǔ)”的體系，并最終發(fā)展成為以“原則為導向”的WTO體系，該體系正是以對各種WTO協(xié)定中規(guī)定的規(guī)則起決定作用的原則為基礎(chǔ)的。WTO原則是眾多WTO規(guī)則之基礎(chǔ)或本源的綜合性、穩(wěn)定性的原理和準則，具有規(guī)則適用的解釋功能和規(guī)則構(gòu)建的指引功能。WTO原則已經(jīng)成為國際經(jīng)濟貿(mào)易領(lǐng)域的基本信條，并隨著WTO影響的擴展及憲法性地位的確立，WTO原則對一國國內(nèi)法具有事實上的約束力，包括稅法在內(nèi)的一國經(jīng)濟法律制度應(yīng)與之保持一致，進而完成理念更新。因此，WTO效應(yīng)并未因加入WTO及過渡期的結(jié)束而消減，我國相關(guān)的稅法改革將從直接的應(yīng)對WTO規(guī)則的具體要求轉(zhuǎn)向間接的且更全面的原則再造之路。WTO原則的內(nèi)容迄今沒有標準的答案，有諸多種學術(shù)和實務(wù)版本，其中非歧視原則、法治原則、透明度原則與稅收公平原則、稅收法治原則、稅收民主原則高度契合，是我國新一輪稅制改革的重要指引。

一、WTO非歧視性原則與稅收公平原則

非歧視原則又稱無差別待遇，包括互惠待遇、最惠國待遇、國民待遇三層含義。第一，互惠待遇?；セ荽鍪侵竷蓢舜私o與對方優(yōu)惠待遇，它要求一方在得到另一方的優(yōu)惠待遇時應(yīng)提供“相等”的優(yōu)惠待遇作為回報?！癢TO政體的引擎是互惠”，在WTO法律框架內(nèi)，互惠待遇原則是以普遍降低關(guān)稅水平為目標進行談判的基本原則?！督TO協(xié)定》序言指出，“期望通過達成互惠互利安排，實質(zhì)性削減關(guān)稅和其他貿(mào)易壁壘，消除國際貿(mào)易關(guān)系中的歧視待遇，從而為實現(xiàn)這些目標作出貢獻”。GATT第28.2條規(guī)定，“在上述談判和協(xié)議中(對其他產(chǎn)品所作的補償性調(diào)整規(guī)定可能包括在內(nèi))，有關(guān)締約國(方)應(yīng)力求維持互惠互利減讓的一般水平，使其對貿(mào)易的優(yōu)待不低于談判前本協(xié)定所規(guī)定的水平”。第29.1條也規(guī)定，“締約各國(方)認為，關(guān)稅經(jīng)常成為進行貿(mào)易的嚴重障礙，因此，在互惠互利基礎(chǔ)上進行談判，以大幅度降低關(guān)稅和進出口其他費用的一般水平，特別是降低那些使少量進口都受到阻礙的高關(guān)稅，并在談判中適當注意本協(xié)定的目的與締約各國(方)的不同需要，這對發(fā)展國際貿(mào)易是非常重要的”。第二，最惠國待遇。最惠國待遇是授與國給予受惠國或與之有確定關(guān)系的人或事的待遇不低于授與國給予第三國或與之有同于上述關(guān)系的人或事的待遇。二戰(zhàn)后，GATT首次實現(xiàn)多邊條約框架內(nèi)的最惠國待遇的制度化。即GATT第1.1條規(guī)定，“在對出口或進口、有關(guān)出口或進口及進出口商品的國際支付轉(zhuǎn)賬所征收的關(guān)稅和費用方面，在征收上述關(guān)稅和費用的方法方面，在出口和進口的規(guī)章手續(xù)方面，以及在本協(xié)定第三條第2款及第4款所述事項方面，一締約國(方)對原產(chǎn)于或運往其他國家的產(chǎn)品所給予的利益、優(yōu)待、特權(quán)或豁免，應(yīng)當立即無條件地給予原產(chǎn)于或運往所有其他締約國(方)的相同產(chǎn)品”。WTO繼承GATT的最惠國待遇的規(guī)定，并將其適用于其他有關(guān)貨物貿(mào)易、服務(wù)貿(mào)易、與貿(mào)易有關(guān)的知識產(chǎn)權(quán)等協(xié)定中，例如《SPS協(xié)定》第2.3條、第5.5條，《TBT協(xié)定》第2.1條、第5.1條，裝運前檢驗協(xié)定第2.1條，《原產(chǎn)地規(guī)則協(xié)定》第3.(c)條，《進口許可程序協(xié)定》第1.3條，《保障措施協(xié)定》第5.2條，GATS第2條，TIPPS第4條。第三，國民待遇。最惠國待遇所尋求的目標是進口產(chǎn)品之間保證非歧視待遇，國民待遇旨在保證消除進口產(chǎn)品和國內(nèi)產(chǎn)品之間的歧視性待遇，即一成員國對來自其他成員國的產(chǎn)品提供不應(yīng)低于其給予本國產(chǎn)品的待遇。CATT第3.2條規(guī)定，“一締約國(方)領(lǐng)土的產(chǎn)品輸入到另一締約國(方)領(lǐng)土時，不應(yīng)對它直接或間接征收高于對相同的本國產(chǎn)品所直接或間接征收的內(nèi)地稅或其他內(nèi)地費用”；該條第4款規(guī)定，“一締約國(方)領(lǐng)土的產(chǎn)品輸入到另一締約國(方)時，在關(guān)于產(chǎn)品的國內(nèi)銷售、兜售、購買、運輸、分配或使用的全部法令、條例和規(guī)定方面，所享受的待遇應(yīng)不低于相同的國產(chǎn)品所享受的待遇”。WTO框架下國民待遇原則被進一步拓寬至貨物貿(mào)易下的原產(chǎn)地規(guī)則、技術(shù)法規(guī)、動植物衛(wèi)生檢疫以及與貿(mào)易有關(guān)的投資措施上，以及CATS第17條、TIPPS第3條。

互惠待遇、最惠國待遇、國民待遇構(gòu)成GATT/WTO“非歧視原則”的三個基石，要求成員方在實施某種優(yōu)惠和限制措施時，不要對其他成員方實施歧視待遇。就稅法而言，非歧視性的規(guī)則層面意義僅是要求關(guān)稅等涉外稅法對于外國納稅人、應(yīng)稅產(chǎn)品和服務(wù)之間予以無差別待遇及外國納稅人、應(yīng)稅產(chǎn)品和服務(wù)享受不低于本國的稅收待遇，這也是非歧視原則對一國稅法的直接影響；非歧視性的原則層面意義則要求內(nèi)外一致同仁，本國納稅人、應(yīng)稅產(chǎn)品和服務(wù)應(yīng)享受與外國的相同待遇，本國納稅人、應(yīng)稅產(chǎn)品和服務(wù)之間也不得存在不合理差別待遇，這是非歧視原則對一國稅法的間接影響。因此，與非歧視原則相互通約的稅法理念和原則便是稅收公平原則。稅收公平原則的內(nèi)涵極其豐富，大致可以包括三個層次：第一，稅收的負擔公平。稅捐的平等可以理解為“恣意的禁止”，差別待遇并無法找到一個合乎理性的、從事物的本質(zhì)所導出的理由或其他明白的理由時，則該規(guī)定即應(yīng)認為是恣意的。納稅能力是一個對稅收負擔進行公平分配的合乎事理的標準，因此量能負擔原則穢視為稅收負擔公平配置的建構(gòu)性原則。第二，稅收的經(jīng)濟公平。稅收的經(jīng)濟公平是指通過課稅機制為所有市場利益主體建立機會平等的經(jīng)濟環(huán)境，即若市場已經(jīng)具備平等競爭的環(huán)境，則稅收應(yīng)當保持中性，對所有從事市場經(jīng)濟活動的納稅人一視同仁、平等相待；若市場不具備平等競爭的環(huán)境，則應(yīng)用稅收手段對市場予以調(diào)節(jié)，以消除公平競爭的各種障礙。第三，稅收的社會公平。如瓦格納所主張的，不僅稅收負擔應(yīng)當公平合理地分配，而且應(yīng)運用稅收手段矯正社會財富的分配不公，使社會成員之間的財富占有和收入分配的結(jié)果處于相對均等的狀態(tài)。

第一條為適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展，進一步加強個人出租房屋的稅收征管，保證稅款及時足額入庫，根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》和其他有關(guān)稅收法律、法規(guī)和規(guī)章的規(guī)定，并結(jié)合本市實際情況，制定本辦法。

第二條個人（含外籍個人、華僑、港澳臺同胞，下同）在本市范圍內(nèi)出租房屋而發(fā)生的應(yīng)稅行為，均適用本辦法。

第三條個人出租房屋并取得收入，依法應(yīng)分別申報繳納以下稅費：營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附加、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、城市房地產(chǎn)稅、印花稅。（以下統(tǒng)稱“稅費”）。

第四條對個人出租房屋應(yīng)征收的各項稅費應(yīng)按規(guī)定計算。為便利征收，降低稅收成本，也可采取按每一百元應(yīng)稅收入含五元的稅額的負擔水平統(tǒng)一計算應(yīng)納稅額，即按實際收入的5%計征。

對于個人轉(zhuǎn)租或再轉(zhuǎn)租以及非房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅征收范圍的個人出租房屋取得的收入，按實際收入的2.5%計征。

個人所得稅按照現(xiàn)行辦法進行申報納稅，不得并入綜合征收率征收。