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一、計(jì)算機(jī)審計(jì)面臨的問(wèn)題

計(jì)算機(jī)及其網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展，企業(yè)信息化的進(jìn)程，進(jìn)一步推動(dòng)了計(jì)算機(jī)技術(shù)在企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作中的應(yīng)用，同時(shí)，也給傳統(tǒng)的審計(jì)工作提出了新的課題。

第一，如何實(shí)施對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件本身的審計(jì)。實(shí)現(xiàn)計(jì)算機(jī)信息數(shù)據(jù)處理的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件自身的合法性、具體處理規(guī)則的準(zhǔn)確性以及對(duì)非法處理的控制等，是決定會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)提供的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息是否準(zhǔn)確的關(guān)鍵要素之一。

第二，如何實(shí)施對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)的審計(jì)。盡管計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)可以按照會(huì)計(jì)制度的要求，仿照傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的憑證、賬簿及報(bào)表等格式處理輸出各類會(huì)計(jì)信息，但是，在計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)中。對(duì)數(shù)據(jù)的組織和管理模式卻發(fā)生了實(shí)質(zhì)性的變化。如何按照審計(jì)方案的要求獲取基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，并進(jìn)一步進(jìn)行審計(jì)處理，是對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)實(shí)施審計(jì)的關(guān)鍵。

二、計(jì)算機(jī)審計(jì)的主要內(nèi)容

《中華人民共和國(guó)審計(jì)法實(shí)施條例》第三十條規(guī)定：“審計(jì)機(jī)關(guān)有權(quán)檢查被審計(jì)單位運(yùn)用電子計(jì)算機(jī)管理財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)。被審計(jì)單位應(yīng)當(dāng)向?qū)徲?jì)機(jī)關(guān)提供運(yùn)用電子計(jì)算機(jī)儲(chǔ)存、處理的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支由于數(shù)據(jù)及有關(guān)資料”。

從《條例》所賦予的權(quán)利來(lái)看，計(jì)算機(jī)審計(jì)的對(duì)象是被審計(jì)單位的計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)（即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件）及其系統(tǒng)數(shù)據(jù)。

（一）對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件的審計(jì)

在計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中，會(huì)計(jì)核算的具體過(guò)程、核算方法以及對(duì)核算過(guò)程和方法的控制，基本上都是通過(guò)軟件程序的方式固定實(shí)現(xiàn)的。這樣，對(duì)會(huì)計(jì)核算過(guò)程的審計(jì)，就主要體現(xiàn)在對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件的模式和主要功能的審計(jì)上。

1．對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件模式審計(jì)

計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件模式，是對(duì)會(huì)計(jì)核算組織及核算業(yè)務(wù)過(guò)程的具體體現(xiàn)。會(huì)計(jì)核算的組織是否嚴(yán)密，核算業(yè)務(wù)過(guò)程是古符合內(nèi)部控制制度的要求等，都可以通過(guò)對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件模式審計(jì)得出結(jié)論

對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件模式審計(jì)，可通過(guò)運(yùn)行系統(tǒng)的最長(zhǎng)業(yè)務(wù)流程和最短業(yè)務(wù)流程實(shí)現(xiàn)，其中，關(guān)鍵的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的控制可通過(guò)簡(jiǎn)單運(yùn)行進(jìn)行檢測(cè)。例如，會(huì)計(jì)制度要求，經(jīng)過(guò)審核的會(huì)計(jì)憑證才能記賬，就可以通過(guò)對(duì)樣本憑證的審核和記賬操作結(jié)果驗(yàn)證。

2．確保系統(tǒng)安全的功能審計(jì)

這主要包括兩方面內(nèi)容，其一，是系統(tǒng)的使用安全控制功能；其二，是系統(tǒng)的數(shù)據(jù)安全控制功能。

系統(tǒng)的使用安全控制，是指系統(tǒng)所具備的禁止非法使用和禁止越權(quán)使用的控制功能、在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件中，是通過(guò)對(duì)系統(tǒng)使用人員的密碼設(shè)置和授權(quán)設(shè)置以及進(jìn)入系統(tǒng)的身份驗(yàn)證功能實(shí)現(xiàn)的。對(duì)這些功能的審計(jì)，可通過(guò)簡(jiǎn)單的測(cè)試試驗(yàn)得出結(jié)論。

系統(tǒng)數(shù)據(jù)，按時(shí)間劃分，可分為歷史數(shù)據(jù)和當(dāng)前數(shù)據(jù)；按數(shù)據(jù)的處理性質(zhì)劃分，可分為基礎(chǔ)數(shù)據(jù)、中間數(shù)據(jù)和結(jié)果數(shù)據(jù)。對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)的管理，是按照系統(tǒng)數(shù)據(jù)的組織模型借助于數(shù)據(jù)庫(kù)管理系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)的。

為確保系統(tǒng)數(shù)據(jù)安全。系統(tǒng)不僅要具備對(duì)歷史數(shù)據(jù)的卸出和重新裝入功能，還應(yīng)具備對(duì)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的完整的備份與恢復(fù)功能。對(duì)這些功能的審計(jì)，不僅要測(cè)試其功能的完整性，而且要重點(diǎn)測(cè)試其與基礎(chǔ)設(shè)置的一致性。例如，在存貨核算系統(tǒng)中，若上年度采用移動(dòng)平均法，本年度改為先進(jìn)先出法，則對(duì)上年度的歷史數(shù)據(jù)恢復(fù)后，系統(tǒng)對(duì)上年度的存貨計(jì)價(jià)方法也應(yīng)相應(yīng)的采用移動(dòng)平均法。

3．保留審計(jì)線索的功能評(píng)價(jià)

計(jì)算機(jī)系統(tǒng)中，電子數(shù)據(jù)的特點(diǎn)、使原有在手工方式下的直接修改數(shù)據(jù)的“痕跡”消失，但是，利用計(jì)算機(jī)的“海量”存儲(chǔ)能力，從軟件設(shè)計(jì)的理論上分析，任何處理過(guò)程都是可以記錄并查詢的，這就為審計(jì)線索的保留提供了技術(shù)基礎(chǔ)。例如：應(yīng)收賬款的核銷處理，卻早需要，系統(tǒng)可以詳細(xì)的記錄每一筆核銷的對(duì)應(yīng)賬項(xiàng)；同樣，對(duì)于使用者對(duì)系統(tǒng)的每一步操作．包括其操作時(shí)間和操作內(nèi)容系統(tǒng)都可以詳細(xì)的記錄，等等。當(dāng)然，考慮到系統(tǒng)的運(yùn)行效率，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件中，應(yīng)保留哪些審計(jì)線索，審計(jì)部分首先應(yīng)提出具體的要求，否則，就沒(méi)有評(píng)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)。

4．系統(tǒng)功能的合法化審計(jì)

系統(tǒng)功能合法化審計(jì)助重點(diǎn)，是審查軟件是否提供了支持系統(tǒng)進(jìn)行非法處理或違法處理的功能。例如：某些系統(tǒng)提供的“反記賬”和“反結(jié)賬”功能，就是支持使用者實(shí)現(xiàn)“無(wú)”痕跡修改歷史賬簿的功能。這些“違法”功能，在軟件中往往隱藏較深。最直接的審計(jì)方法是分析軟件的功能模型或數(shù)據(jù)組織模型，但這涉及到軟件產(chǎn)品的技術(shù)秘密，可操作性幾乎沒(méi)有。這一方面內(nèi)容的審計(jì)方法，本文在后面的計(jì)算機(jī)審計(jì)測(cè)試系統(tǒng)中介紹。

5．軟件業(yè)務(wù)處理規(guī)則的審計(jì)

業(yè)務(wù)處理規(guī)則是軟件系統(tǒng)進(jìn)行某一業(yè)務(wù)處理的原則、步驟和具體算法。例如：期末轉(zhuǎn)賬處理，不僅有具體的各類成本費(fèi)用的計(jì)算、分?jǐn)偤徒Y(jié)轉(zhuǎn)的算法，稅金的算法，還有嚴(yán)格的處理原則和結(jié)轉(zhuǎn)順序；存貨成本的計(jì)算，不同的存貨計(jì)價(jià)方法，其對(duì)應(yīng)的業(yè)務(wù)規(guī)則是不同的；等等。業(yè)務(wù)規(guī)則是否準(zhǔn)確，直接影響系統(tǒng)的運(yùn)算處理結(jié)果。

對(duì)軟件業(yè)務(wù)處理規(guī)則的審計(jì)，同樣是十分困難的，本文在后面的計(jì)算機(jī)審計(jì)測(cè)試系統(tǒng)中介紹。

（二）對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)的審計(jì)

目前國(guó)內(nèi)大部分企業(yè)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中，所采用的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件是由專業(yè)的軟件公司研制的，專業(yè)軟件設(shè)計(jì)者與系統(tǒng)應(yīng)用者的不同，客觀上限制了故意作弊的動(dòng)機(jī)和可能。但是，由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟．件的通用性特點(diǎn)，其靈活程度足以滿足使用者的部分作弊和造假需求，加之計(jì)算機(jī)系統(tǒng)本身數(shù)據(jù)處理的隱蔽性和不可視化的處理過(guò)程設(shè)計(jì)，使利從計(jì)算機(jī)系統(tǒng)作弊和造假的審計(jì)更困難，因此，對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)的審計(jì)在計(jì)算機(jī)審計(jì)中就更加重要。

對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)的審計(jì)重點(diǎn)包括初個(gè)方面：

1．進(jìn)入財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的原始數(shù)據(jù)審計(jì)

由于各企業(yè)信息化的程度不同，使得企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的原始數(shù)據(jù)的獲取方式不一致，按目前國(guó)內(nèi)企業(yè)的實(shí)際分析，主要可分為兩種類型：其一，全面實(shí)現(xiàn)了企業(yè)信息化（如：已實(shí)施ERP）的企業(yè)，其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的原始數(shù)據(jù)，一部分源于業(yè)務(wù)系統(tǒng)，這部分來(lái)源于業(yè)務(wù)系統(tǒng)的原始數(shù)據(jù)（記賬憑證為主）可以通過(guò)系統(tǒng)的查詢功能直接查詢到其對(duì)應(yīng)的具體業(yè)務(wù)，另一部分來(lái)源于企業(yè)的自制記賬憑證的人工輸出或系統(tǒng)內(nèi)部的機(jī)制轉(zhuǎn)賬憑證；其二，僅在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部門(mén)實(shí)現(xiàn)計(jì)算機(jī)處理的企業(yè)，其系統(tǒng)原始數(shù)據(jù)（記賬憑證為主）來(lái)源于各類憑證的人工輸入和系統(tǒng)內(nèi)部的機(jī)制轉(zhuǎn)賬憑證。

由于系統(tǒng)原始數(shù)據(jù)的復(fù)雜性。決定了傳統(tǒng)手工審計(jì)的困難聲是計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)的重點(diǎn)力作之一。

2．財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)輸出的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的審計(jì)。

在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件中，對(duì)系統(tǒng)輸出的設(shè)計(jì)，完全是一種工具化的設(shè)計(jì)，也就是說(shuō)，系統(tǒng)具體輸出什么、以何種方式輸出、輸出格式是怎樣的？等等，基本上是由使用者決定的；軟件只是提供了實(shí)現(xiàn)使用者輸出要求的機(jī)制和功能。例如：在利潤(rùn)表中，盡管系統(tǒng)可以準(zhǔn)確的核算出任意一個(gè)會(huì)計(jì)期間的營(yíng)業(yè)收入，但是，使用者完全可以通過(guò)利潤(rùn)表的初始化設(shè)置，使利潤(rùn)表中輸出的營(yíng)業(yè)收入與系統(tǒng)的核算結(jié)果一致或不一致，而這種一致或不一致都是系統(tǒng)無(wú)法控制的。

因此，對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)輸出信息的審計(jì)，同樣是計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)的重點(diǎn)功能。

三、計(jì)算機(jī)審計(jì)的定位。

計(jì)算機(jī)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作中的具體應(yīng)用。對(duì)計(jì)算機(jī)審計(jì)提出了客觀需求，計(jì)算機(jī)技術(shù)的發(fā)展，特別是計(jì)算機(jī)系統(tǒng)間數(shù)據(jù)接口技術(shù)的發(fā)展和數(shù)據(jù)接口標(biāo)準(zhǔn)及數(shù)據(jù)接口規(guī)范（如：XML標(biāo)準(zhǔn)等）的發(fā)展，為計(jì)算機(jī)審計(jì)提供了技術(shù)支持。

根據(jù)對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)審計(jì)的對(duì)象和目標(biāo)的不同，一部分審計(jì)工作可以在被審計(jì)單位的計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中通過(guò)一些簡(jiǎn)單的測(cè)試進(jìn)行或沿用傳統(tǒng)的審計(jì)方式，但是，更多的工作需要計(jì)算機(jī)審計(jì)的支持。結(jié)合不同的審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)要求，計(jì)算機(jī)審計(jì)可分為：計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)和計(jì)算機(jī)審計(jì)測(cè)試系統(tǒng)。

（－）計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)

計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)，就是按照審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)內(nèi)容的要求，獲取轉(zhuǎn)換被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，并能利用各類審計(jì)程序和審計(jì)方案進(jìn)行審計(jì)處理的計(jì)算機(jī)系統(tǒng)。

計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)的目標(biāo)是計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的系統(tǒng)數(shù)據(jù)，包括系統(tǒng)原始數(shù)據(jù)和輸出信息。

計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)應(yīng)具備以下三個(gè)方面的基本功能：

1．能夠按照審計(jì)要求，獲取轉(zhuǎn)換被審計(jì)單位的計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的數(shù)據(jù)．

這一功能可通過(guò)統(tǒng)一的數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換接口的方式實(shí)現(xiàn)，當(dāng)然，由于各軟件的設(shè)計(jì)差異，導(dǎo)致其系統(tǒng)數(shù)據(jù)組織的模型設(shè)計(jì)不同，盡管目前大部分軟件都設(shè)計(jì)了輸出標(biāo)準(zhǔn)數(shù)據(jù)文件格式的功能，但仍然無(wú)法滿足審計(jì)的要求，這就需要有關(guān)審計(jì)管理部門(mén)，從實(shí)際審計(jì)工作出發(fā)，設(shè)計(jì)并統(tǒng)一的審計(jì)數(shù)據(jù)接口標(biāo)準(zhǔn)（或依據(jù)已有的標(biāo)準(zhǔn)），以實(shí)現(xiàn)計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)與計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的數(shù)據(jù)對(duì)接。