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摘要：美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)于2006年9月正式了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第157號(hào)“公允價(jià)值計(jì)量”(FVM)，為公允價(jià)值計(jì)量的應(yīng)用進(jìn)行了技術(shù)上的指導(dǎo)和規(guī)范。本文對(duì)公允價(jià)值計(jì)量這一最新研究成果進(jìn)行解讀，闡釋了公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則中重要的概念和技術(shù)，對(duì)于公允價(jià)值計(jì)量的實(shí)際應(yīng)用做出了初步的探索。

關(guān)鍵詞：公允價(jià)值計(jì)量；等級(jí)系統(tǒng)；基本準(zhǔn)則；

2006年9月,FASB正式了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第157號(hào)“公允價(jià)值計(jì)量”(FVM)，新頒布準(zhǔn)則建立了公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中公允價(jià)值計(jì)量的框架，擴(kuò)大了公允價(jià)值計(jì)量的披露范圍，是公允價(jià)值會(huì)計(jì)理論的最新成果。公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則作為公允價(jià)值計(jì)量在實(shí)務(wù)操作上的指導(dǎo)和規(guī)范，必然會(huì)推動(dòng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)計(jì)量的改革和發(fā)展，并且對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)界產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。

一、公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則的制訂背景和理論基礎(chǔ)

在公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則的制訂過(guò)程中，F(xiàn)ASB考慮到了增強(qiáng)公允價(jià)值計(jì)量一致性和可比性以及擴(kuò)大公允價(jià)值計(jì)量披露范圍的需要。該準(zhǔn)則頒布之前，由于在FASB準(zhǔn)則體系中存在不同的公允價(jià)值的定義，報(bào)告企業(yè)應(yīng)用這一定義的指導(dǎo)非常有限并且分散在不同的會(huì)計(jì)公告中，造成企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的不一致，同時(shí)也增加了公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)用的難度。

公允價(jià)值計(jì)量框架建立的概念基礎(chǔ)是FASB頒布的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告第二輯(SAFC2)《高質(zhì)量特征的會(huì)計(jì)信息》，SFAC2中強(qiáng)調(diào)了提供具有可比性的會(huì)計(jì)信息使財(cái)務(wù)報(bào)告使用者能夠鑒別不同經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)間的異同。公允價(jià)值定義的基礎(chǔ)來(lái)源于FASB財(cái)務(wù)概念公告第六輯（SAFC6）《財(cái)務(wù)報(bào)告要素》中資產(chǎn)和負(fù)債的概念，反映由資產(chǎn)引起未來(lái)現(xiàn)金流入――未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，以及由負(fù)債引起的未來(lái)現(xiàn)金流出――未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的犧牲。該準(zhǔn)則結(jié)合了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告第七輯(SAFC7)《在會(huì)計(jì)計(jì)量中使用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值》中指導(dǎo)公允價(jià)值使用的各個(gè)部分，在準(zhǔn)則中進(jìn)行了闡述和重新審議。公允價(jià)值準(zhǔn)則中，擴(kuò)展后的披露范圍要求企業(yè)在利用公允價(jià)值進(jìn)行資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量時(shí)，向財(cái)務(wù)報(bào)告使用者，如當(dāng)前和潛在的投資者、債權(quán)人，提供有助于進(jìn)行投資和貸款等與決策相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，目的是實(shí)現(xiàn)FASB財(cái)務(wù)概念公告第一輯（SAFC1）《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)》中提出的財(cái)務(wù)報(bào)告的首要目標(biāo)――會(huì)計(jì)信息的決策相關(guān)性。

FASB在之前的會(huì)計(jì)公告中已經(jīng)提出公允價(jià)值是具有相關(guān)性的計(jì)量屬性，在繼續(xù)遵循這一前提的同時(shí)，報(bào)告企業(yè)應(yīng)當(dāng)在其他會(huì)計(jì)公告和公告對(duì)于公允價(jià)值計(jì)量的要求下應(yīng)用該準(zhǔn)則，并且，準(zhǔn)則沒(méi)有提出新的計(jì)量屬性，保留財(cái)務(wù)概念公告第七輯中提出的歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可變現(xiàn)凈值和計(jì)量公允價(jià)值的現(xiàn)值五種計(jì)量屬性。目前，新準(zhǔn)則的出臺(tái)必將對(duì)推動(dòng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)計(jì)量的改革和發(fā)展具有有重要作用，并且對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)界產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。

二、公允價(jià)值的概念分析

新準(zhǔn)則中保留了之前公允價(jià)值的定義中的交換價(jià)格觀念，明確提出交換價(jià)格是在公平交易的情況下，交易各方出于自愿在市場(chǎng)上出售資產(chǎn)或轉(zhuǎn)讓負(fù)債的價(jià)格。從定義來(lái)看，用于確定公允價(jià)值的要點(diǎn)有兩個(gè)：首先，公允價(jià)值是以脫手價(jià)格而不是買(mǎi)入價(jià)格為基礎(chǔ)；其次，從擁有資產(chǎn)或有負(fù)債的交易者角度來(lái)說(shuō)，在計(jì)量日出售資產(chǎn)或轉(zhuǎn)讓負(fù)債是一種虛擬交易，交易發(fā)生的市場(chǎng)對(duì)于報(bào)告企業(yè)來(lái)說(shuō)應(yīng)是用于交換的資產(chǎn)或負(fù)債的主要市場(chǎng)或最大獲利市場(chǎng)。其中，主要市場(chǎng)是指報(bào)告企業(yè)能夠最大數(shù)量、最高限度出售資產(chǎn)或轉(zhuǎn)讓負(fù)債的市場(chǎng)。最大獲利市場(chǎng)即企業(yè)在出售資產(chǎn)時(shí)可以獲得最大化的收入和在轉(zhuǎn)讓負(fù)債時(shí)使支付金額最小化的市場(chǎng)，在確定最大獲利市場(chǎng)時(shí)需要考慮交易成本，作為收入的減項(xiàng)或支付的加項(xiàng)。

如果報(bào)告企業(yè)存在主要市場(chǎng)，即使在其他市場(chǎng)上它可能獲得更大的潛在收益，公允價(jià)值計(jì)量的結(jié)果始終應(yīng)該代表主要市場(chǎng)的價(jià)格，這種價(jià)格可能直接來(lái)自于市場(chǎng)也可能由估價(jià)技術(shù)得到。例如，報(bào)告企業(yè)在市場(chǎng)A和市場(chǎng)B中進(jìn)行交易，并且在計(jì)量日?qǐng)?bào)告企業(yè)能夠取得市場(chǎng)價(jià)格信息。在市場(chǎng)A中，資產(chǎn)的可收到價(jià)格是26元，交易成本是3元，凈收入金額為23元；在市場(chǎng)B中，資產(chǎn)的可收到價(jià)格是25元，交易成本為1元，收入凈額為24元。假設(shè)報(bào)告企業(yè)在A市場(chǎng)上出售該項(xiàng)資產(chǎn)的數(shù)量最大，則可以確定市場(chǎng)A為報(bào)告企業(yè)的主要市場(chǎng)，并且確定該資產(chǎn)的公允價(jià)值是26元；如果市場(chǎng)A和市場(chǎng)B都不是主要市場(chǎng)，則市場(chǎng)B為最大獲利市場(chǎng)，該資產(chǎn)的公允價(jià)值就是扣除交易成本后的凈收入（24元）?？梢?jiàn)，主要市場(chǎng)和最大獲利市場(chǎng)的確定都是從報(bào)告企業(yè)自身的角度為出發(fā)點(diǎn)，這就意味著在一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中可能存在不同市場(chǎng)類(lèi)型，同樣，進(jìn)行不同經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的企業(yè)對(duì)同一市場(chǎng)產(chǎn)生不同判定。

三、資產(chǎn)與負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)量

在計(jì)量日，如果使用的資產(chǎn)具有實(shí)體的存在性、法律的許可性以及財(cái)務(wù)上的靈活性，報(bào)告企業(yè)運(yùn)用市場(chǎng)參與者對(duì)資產(chǎn)使用的最大化和最佳化(highestandbestuse)概念作為資產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量的基礎(chǔ)。資產(chǎn)使用的最大化和最佳化，從長(zhǎng)期來(lái)看，是市場(chǎng)參與者令單項(xiàng)資產(chǎn)或包括該項(xiàng)資產(chǎn)在內(nèi)的資產(chǎn)組合的價(jià)值最大化的使用形式。需要注意的是，這一概念是由實(shí)際使用形式而不是報(bào)告企業(yè)預(yù)期的使用形式?jīng)Q定的?；谫Y產(chǎn)的最大化和最佳化使用,準(zhǔn)則提出了市場(chǎng)參與者用于估計(jì)公允價(jià)值的兩類(lèi)估價(jià)前提――在用估價(jià)前提和交換估價(jià)前提，對(duì)推動(dòng)資產(chǎn)的公允價(jià)值更接近其真實(shí)價(jià)值具有重要意義。當(dāng)某項(xiàng)資產(chǎn)通過(guò)其他資產(chǎn)相互結(jié)合能夠?yàn)槭袌?chǎng)參與者提供最大的價(jià)值，則該項(xiàng)資產(chǎn)最大化和最佳化使用為“在用”，并且“在用”即為該項(xiàng)資產(chǎn)的估價(jià)前提；另一方面，如果某項(xiàng)資產(chǎn)單獨(dú)使用時(shí)能夠?yàn)槭袌?chǎng)參與者提供最大價(jià)值，則該項(xiàng)資產(chǎn)最大化和最佳化使用為“交換”，并且在計(jì)量其公允價(jià)值時(shí)應(yīng)在交換估價(jià)前提下。

計(jì)量負(fù)債的公允價(jià)值時(shí)，假設(shè)負(fù)債在計(jì)量日轉(zhuǎn)讓給市場(chǎng)參與者，并且在轉(zhuǎn)讓前后該項(xiàng)負(fù)債具有相同的不履行風(fēng)險(xiǎn)（nonperformancerisk）。不履行風(fēng)險(xiǎn)指不履行負(fù)債義務(wù)或影響負(fù)債轉(zhuǎn)讓價(jià)值的風(fēng)險(xiǎn)，它包括但是不限于報(bào)告企業(yè)自身的信用風(fēng)險(xiǎn)。FASB認(rèn)為，負(fù)債的公允價(jià)值中應(yīng)當(dāng)反映該項(xiàng)負(fù)債所存在的不履行風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)，報(bào)告企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮到信用風(fēng)險(xiǎn)對(duì)負(fù)債的公允價(jià)值在整個(gè)計(jì)量期的影響，而且，信用風(fēng)險(xiǎn)對(duì)于不同的負(fù)債類(lèi)型比如貨幣型或非貨幣型負(fù)債的影響效果是有區(qū)別的。假設(shè)C企業(yè)同時(shí)各借給A企業(yè)和B企業(yè)一項(xiàng)五年期終值為500元的債務(wù)，由于A企業(yè)與B企業(yè)相比有更高的信用風(fēng)險(xiǎn)，A企業(yè)和B企業(yè)的債務(wù)利息率分別為12%和6%，所以A企業(yè)負(fù)債的公允價(jià)值是284元（將500元以5年期12％的復(fù)利折現(xiàn)），同理，B企業(yè)債務(wù)的公允價(jià)值應(yīng)當(dāng)為374元，A企業(yè)和B企業(yè)負(fù)債的公允價(jià)值不同的原因就在于他們擁有不同的信用級(jí)別。

估價(jià)技術(shù)的選擇應(yīng)當(dāng)由適應(yīng)的市場(chǎng)環(huán)境以及計(jì)量公允價(jià)值時(shí)可以獲得數(shù)據(jù)的充分性決定。計(jì)量資產(chǎn)或負(fù)債公允價(jià)值的估價(jià)技術(shù)包括市場(chǎng)方法、收入方法、和成本方法：

1.市場(chǎng)方法。市場(chǎng)方法運(yùn)用相同或可比的資產(chǎn)和負(fù)債的在市場(chǎng)中的交易價(jià)格，或由其他市場(chǎng)交易產(chǎn)生的信息進(jìn)行估價(jià)。市場(chǎng)方法經(jīng)常使用來(lái)源于可比資產(chǎn)的一系列市場(chǎng)乘數(shù)來(lái)估計(jì)某項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值。

2.收益現(xiàn)值方法。收入方法將當(dāng)前市場(chǎng)預(yù)示的未來(lái)現(xiàn)金流入的期望值作為計(jì)量的基礎(chǔ)，轉(zhuǎn)換或折算成現(xiàn)值的技術(shù)。

3.成本方法。成本方法是以重置當(dāng)前具有同樣服務(wù)能力的資產(chǎn)所需要的金額作為基礎(chǔ)，這種方法經(jīng)常會(huì)參照資產(chǎn)的重置成本。市場(chǎng)交易者（賣(mài)方）收到的資產(chǎn)價(jià)格由買(mǎi)方獲取或構(gòu)建具有相同或類(lèi)似功能的替代資產(chǎn)所需要的成本決定，同時(shí)要調(diào)整資產(chǎn)已經(jīng)發(fā)生的折耗。

報(bào)告企業(yè)選擇公允價(jià)值計(jì)量的估價(jià)技術(shù)時(shí)，如果利用活躍市場(chǎng)上相同替代品的價(jià)格對(duì)單項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債進(jìn)行估價(jià)，單一的計(jì)量技術(shù)對(duì)于報(bào)告企業(yè)來(lái)說(shuō)是恰當(dāng)?shù)?；但是其他情況下，報(bào)告企業(yè)需要運(yùn)用多種估價(jià)技術(shù)計(jì)量公允價(jià)值，例如計(jì)量報(bào)告資產(chǎn)組合中每一項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值，要對(duì)單一資產(chǎn)的價(jià)值賦予不同的權(quán)重進(jìn)行評(píng)估，并且計(jì)量結(jié)果應(yīng)當(dāng)處于合理的區(qū)間內(nèi)。另外，報(bào)告企業(yè)選擇使用估價(jià)技術(shù)應(yīng)遵循一致性原則，但是，如果估價(jià)技術(shù)變更后的結(jié)果能夠更準(zhǔn)確的反映公允價(jià)值，變更估價(jià)技術(shù)也是可以接受的。

四、公允價(jià)值計(jì)量的輸入信息與等級(jí)系統(tǒng)

公允價(jià)值計(jì)量是以市場(chǎng)導(dǎo)向?yàn)榛A(chǔ)的計(jì)量而不是出于企業(yè)特定個(gè)體利益為導(dǎo)向的計(jì)量，所以，公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)當(dāng)由市場(chǎng)參與者們用于為資產(chǎn)和負(fù)債價(jià)值計(jì)價(jià)的假設(shè)決定。在該準(zhǔn)則中，公允價(jià)值計(jì)量的輸入信息（inputs）廣泛地參考市場(chǎng)參與者用于為資產(chǎn)和負(fù)債定價(jià)的假設(shè)，包括對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)的估計(jì)，例如，計(jì)量公允價(jià)值時(shí)所使用的特定估價(jià)技術(shù)本身存在風(fēng)險(xiǎn)或是輸入信息的固有風(fēng)險(xiǎn)。作為判斷計(jì)量公允價(jià)值時(shí)參與者應(yīng)用假設(shè)的基礎(chǔ)，準(zhǔn)則把輸入信息分成兩類(lèi)：可觀察輸入信息(observableinputs)和不可觀察輸入信息(unobservableinputs)?？捎^察輸入信息是以來(lái)源不受報(bào)告企業(yè)影響的市場(chǎng)數(shù)據(jù)作為基礎(chǔ)獲得的輸入信息，反映了市場(chǎng)參與者用于為資產(chǎn)或負(fù)債定價(jià)的假定。不可觀察輸入是以報(bào)告企業(yè)當(dāng)前經(jīng)營(yíng)環(huán)境下可利用的最佳信息為基礎(chǔ)獲得的輸入信息，反映了報(bào)告企業(yè)對(duì)市場(chǎng)參與者為資產(chǎn)或負(fù)債定價(jià)假定的估計(jì)。FASB定義不可觀察輸入信息的意圖是允許報(bào)告企業(yè)在其資產(chǎn)或負(fù)債缺乏活躍市場(chǎng)的情況下進(jìn)行資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)量，因此，報(bào)告企業(yè)不必付出過(guò)多成本用于獲得獨(dú)立于報(bào)告企業(yè)的市場(chǎng)信息。但是，企業(yè)外部的市場(chǎng)信息由于排除了交易中不合理成本而更加可靠，報(bào)告企業(yè)不應(yīng)當(dāng)忽視外部信息的重要性。計(jì)量公允價(jià)值的估價(jià)技術(shù)中，報(bào)告企業(yè)應(yīng)該盡可能多的運(yùn)用可觀察輸入信息而盡量減少使用不可觀察輸入信息。

在計(jì)量公允價(jià)值時(shí)，準(zhǔn)則中建立起一套公允價(jià)值等級(jí)系統(tǒng)(fairvaluehierarchy)區(qū)分可觀察輸入信息和不可觀察輸入信息，用以提高公允價(jià)值計(jì)量及其披露的一致性和可比性，同時(shí)，估價(jià)等級(jí)系統(tǒng)的建立對(duì)減少企業(yè)操縱，增強(qiáng)報(bào)告信息的可靠性具有重要意義。公允價(jià)值等級(jí)系統(tǒng)按照輸入信息對(duì)于公允價(jià)值計(jì)量的重要性，把估價(jià)技術(shù)的輸入信息區(qū)分為具有優(yōu)劣順序的三個(gè)層次，其中未調(diào)整交易成本的現(xiàn)行市價(jià)可靠性最高而最受FASB重視，被排列在等級(jí)系統(tǒng)的第一層；由于不可觀察輸入信息缺乏可靠性，F(xiàn)ASB將其排在輸入信息順序的最后一位――公允價(jià)值等級(jí)系統(tǒng)的第三層。

估價(jià)等級(jí)系統(tǒng)第一層的輸入信息有兩個(gè)決定因素：第一，報(bào)告企業(yè)存在交易資產(chǎn)或負(fù)債的主要市場(chǎng)，或在主要市場(chǎng)不存在的情況下存在最大獲利市場(chǎng)；第二，報(bào)告企業(yè)在計(jì)量日能夠取得市場(chǎng)價(jià)格信息。因此，報(bào)告企業(yè)在計(jì)量日從主要市場(chǎng)或最大獲利市場(chǎng)中取得的現(xiàn)行市價(jià)即屬于公允價(jià)值等級(jí)系統(tǒng)中的第一層。

第二層輸入信息是除已包括在第一層的現(xiàn)行市價(jià)外的其他可觀察的輸入信息，這一層次的輸入信息可能是直接得到也可能是間接得到的。如果該項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債存在于某個(gè)特定的期間內(nèi)，例如合同期限內(nèi)，資產(chǎn)或負(fù)債處于公允價(jià)值等級(jí)系統(tǒng)中第二層的輸入信息必須在整個(gè)期間內(nèi)能夠被報(bào)告企業(yè)觀測(cè)到，包括:

1.在活躍市場(chǎng)上類(lèi)似資產(chǎn)或負(fù)債的現(xiàn)行市價(jià)。

2.非活躍市場(chǎng)上相同或相似資產(chǎn)或負(fù)債的現(xiàn)行市價(jià)。

3.除資產(chǎn)或負(fù)債的可觀察到的現(xiàn)行市價(jià)外的其他輸入信息。

4.主要來(lái)源于或由可觀察市場(chǎng)數(shù)據(jù)證實(shí)過(guò)的輸入信息。

第三層輸入信息是指資產(chǎn)或負(fù)債的不可觀察輸入信息。不可觀察輸入信息在計(jì)量公允價(jià)值僅限于在計(jì)量日缺乏資產(chǎn)和負(fù)債的市場(chǎng)活動(dòng)、不存在可觀察輸入信息的情況下使用。

通常在公允價(jià)值計(jì)量中，一個(gè)企業(yè)用于計(jì)量公允價(jià)值的所有輸入信息可能會(huì)劃分到公允價(jià)值等級(jí)系統(tǒng)的多個(gè)層次，并且，在計(jì)量一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債公允價(jià)值的全部期間內(nèi)，該項(xiàng)目輸入信息所處公允價(jià)值等級(jí)系統(tǒng)的特定層次應(yīng)當(dāng)由重要的最低一層的輸入信息決定。但是，由于每項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的特殊性，評(píng)估輸入信息在計(jì)量期間內(nèi)對(duì)于公允價(jià)值計(jì)量的重要性仍然需要運(yùn)用大量的職業(yè)判斷。公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則建立公允價(jià)值等級(jí)系統(tǒng)的目的是選擇將用于估價(jià)技術(shù)的輸入信息進(jìn)行優(yōu)劣排序，而不是評(píng)價(jià)估價(jià)技術(shù)本身的優(yōu)劣。但是，輸入信息的有用性和可靠性會(huì)影響報(bào)告企業(yè)對(duì)于估價(jià)技術(shù)的選擇。例如，使用現(xiàn)值估價(jià)技術(shù)計(jì)量公允價(jià)值時(shí)，輸入信息根據(jù)對(duì)計(jì)量本身的重要性和輸入信息在等級(jí)結(jié)構(gòu)中所處的層次，會(huì)劃分到等級(jí)系統(tǒng)的第二層或第三層，可見(jiàn)，現(xiàn)值計(jì)量由于其輸入信息的特點(diǎn)不具有最高的可靠性，而不是由計(jì)量技術(shù)本身的優(yōu)劣決定的。

五、公允價(jià)值計(jì)量的披露

當(dāng)報(bào)告企業(yè)采用周期性后續(xù)計(jì)量或非周期性后續(xù)計(jì)量進(jìn)行資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)量時(shí)，準(zhǔn)則要求披露的內(nèi)容是不同的。周期性后續(xù)計(jì)量是在對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債在固定周期內(nèi)進(jìn)行連續(xù)的后續(xù)計(jì)量，例如計(jì)量交易證券的公允價(jià)值；非周期行后續(xù)計(jì)量是在需要反映資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值時(shí)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，例如計(jì)量發(fā)生損耗后的固定資產(chǎn)。非周期性后續(xù)計(jì)量資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值時(shí)要求披露：第一，通過(guò)報(bào)告企業(yè)披露的信息，財(cái)務(wù)報(bào)表使用者能夠評(píng)估用于連續(xù)計(jì)量的輸入信息類(lèi)型，以及區(qū)分重要的不可觀察導(dǎo)入――公允價(jià)值層級(jí)結(jié)構(gòu)的第三層；第二，報(bào)告企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露當(dāng)期用于計(jì)量公允價(jià)值的估價(jià)技術(shù)，或者說(shuō)明變更上期使用的估價(jià)技術(shù)的原因。除以上內(nèi)容外，周期后續(xù)計(jì)量資產(chǎn)或負(fù)債時(shí)還需要披露后續(xù)計(jì)量對(duì)當(dāng)期收入和凈資產(chǎn)變化的影響，包括：第一，扣除已包含在當(dāng)期收入或凈資產(chǎn)變動(dòng)中的實(shí)現(xiàn)與尚未實(shí)現(xiàn)的所有利得和損失全部金額；第二，包含在收入或凈資產(chǎn)變動(dòng)中的，與資產(chǎn)負(fù)債表日持有資產(chǎn)或負(fù)債相關(guān)的未實(shí)現(xiàn)利得或損失；第三，說(shuō)明已報(bào)告在利潤(rùn)表中的引起收入或凈資產(chǎn)變化的全部利得或損失，以及未實(shí)現(xiàn)利得或損失。

六、公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則對(duì)我國(guó)準(zhǔn)則的啟示

目前，除FASB外，IASC、金融工具聯(lián)合工作組(JWG,2000)、國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)(IAASB,2002)、美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AICPA,2002)、香港會(huì)計(jì)師公會(huì)(HKSA,2003)、加拿大審計(jì)與鑒證理事會(huì)(CAASB,2003)等已分別公允價(jià)值計(jì)量相關(guān)的會(huì)計(jì)原則和審計(jì)準(zhǔn)則。公允價(jià)值在理論界和實(shí)務(wù)界研究與運(yùn)用范圍的逐漸擴(kuò)大、公允價(jià)值會(huì)計(jì)和審計(jì)國(guó)際慣例的出現(xiàn)，說(shuō)明公允價(jià)值計(jì)量已經(jīng)進(jìn)入運(yùn)用階段而超越了爭(zhēng)論階段。

在我國(guó)準(zhǔn)則與國(guó)際慣例趨同的大趨勢(shì)下，2006年2月25日，財(cái)政部正式對(duì)外了包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則在內(nèi)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，標(biāo)志著我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的制定任務(wù)已初步完成?；緶?zhǔn)則作為具有我國(guó)特色的財(cái)務(wù)概念框架，第一次明確了財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)：一是反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的履行情況；二是有助于使用者做出經(jīng)濟(jì)決策。與FASB將決策有用論作為財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)相比，我國(guó)準(zhǔn)則將受托責(zé)任觀作為財(cái)務(wù)報(bào)告的第一目標(biāo)，同時(shí)兼顧決策有用目標(biāo)，決定了可靠性和相關(guān)性必須成為財(cái)務(wù)報(bào)告所提供會(huì)計(jì)信息的最主要質(zhì)量特征，并且對(duì)可靠性具有更高的要求。

在公允價(jià)值計(jì)量受到廣泛認(rèn)可的同時(shí)，我國(guó)的基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則也涉及到公允價(jià)值計(jì)量的應(yīng)用。基本準(zhǔn)則中規(guī)定了五種計(jì)量屬性，即歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值，并且要求企業(yè)選擇何種計(jì)量屬性應(yīng)當(dāng)由具體準(zhǔn)則規(guī)定的會(huì)計(jì)政策決定，而不是企業(yè)根據(jù)計(jì)量對(duì)象的性質(zhì)自由決定?；緶?zhǔn)則中一再?gòu)?qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的可靠性，特別提出如果采用歷史成本之外的其他計(jì)量屬性時(shí)，應(yīng)當(dāng)保證報(bào)告企業(yè)能夠取得并可靠計(jì)量會(huì)計(jì)要素的金額。那么，如何保證報(bào)告企業(yè)在使用公允價(jià)值計(jì)量時(shí)提供高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息，特別是保證會(huì)計(jì)信息的可靠性？從當(dāng)前基本準(zhǔn)則的制訂來(lái)看，公允價(jià)值可靠計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)在準(zhǔn)則體系中要求：資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)以市場(chǎng)中的交易價(jià)格作為公允價(jià)值；資產(chǎn)本身不存在活躍市場(chǎng)、但類(lèi)似資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)以類(lèi)似資產(chǎn)的交易價(jià)格為基礎(chǔ)確定公允價(jià)值；對(duì)于不存在同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)可比市場(chǎng)交易的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)確定其公允價(jià)值。新準(zhǔn)則中關(guān)于公允價(jià)值可靠計(jì)量的規(guī)定體現(xiàn)了公允價(jià)值概念的級(jí)次，與美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)《公允價(jià)值計(jì)量》中確定公允價(jià)值的相關(guān)規(guī)范是一致的，也與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)目前的做法基本一致。

可見(jiàn)，新準(zhǔn)則體系的制訂與頒布證明了公允價(jià)值計(jì)量的可靠性和相關(guān)性已經(jīng)得到我國(guó)準(zhǔn)則制訂機(jī)構(gòu)的接受和認(rèn)同，因此，進(jìn)一步建立計(jì)量公允價(jià)值計(jì)量框架從技術(shù)上指導(dǎo)和規(guī)范公允價(jià)值計(jì)量的應(yīng)用，就成為報(bào)告企業(yè)提供高質(zhì)量財(cái)務(wù)信息的前提，以及當(dāng)前我國(guó)公允價(jià)值研究中最迫切的問(wèn)題。FASB第157號(hào)《公允價(jià)值計(jì)量》準(zhǔn)則作為目前公允價(jià)值會(huì)計(jì)最新的研究成果，對(duì)我國(guó)建立適合自身國(guó)情的公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)用的準(zhǔn)則或規(guī)范、完善公允價(jià)值計(jì)量的應(yīng)用必將具有重要的參考作用。

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