會計核算原則管理
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《摘要》會計工作作為一種商業(yè)語言，在描述業(yè)已發(fā)生的經濟活動時，應強調過程描述與結果的統(tǒng)一，使經濟活動所導致的結果必然融于其過程當中，而不應該只對結果加以描述和記錄。會計實踐中，很多會計事項發(fā)生后，會計人員只強調結果的反映，一而再地對過程進行復合、簡化，最終導致會計所記錄業(yè)務的內容與實際事實發(fā)生背離，經濟活動的真實情況無從考證，造成會計資料的信息失去真實性。鑒于上述情況，本文認為，在進行會計處理時，應當遵循過程和結果相統(tǒng)一的原則。
一
任何事項都遵循一定的過程發(fā)生，人們注重結果影響，但更看重對過程的設計。如果把事項發(fā)生的過程看作是一個時間軌跡的話，那么構成這一軌跡的點（即狀態(tài)）之間存在著內容上的差別和時間上的序列性，各狀態(tài)依次發(fā)生的過程，是對事項本身融含的結果在作序時的表達和說明，并在完成時達到過程和結果的統(tǒng)一。事實上，研究事項的發(fā)生過程和結果，是一個研究過程中的各狀態(tài)及其相互關系的作用問題。首先，因構成事項的各狀態(tài)本身具有質的差別并在事項發(fā)生的過程中具有了時點上的確定性，也就決定過程各狀態(tài)在發(fā)生時，必然會形成一個依次發(fā)生的時間序列，后發(fā)生的狀態(tài)在銜接前一狀態(tài)時，不僅對事項的結果作了進一步描述性說明，而且因其本身內容的差異性區(qū)別于其他狀態(tài)，導致了事項的運動。如果事項發(fā)生過程中的各狀態(tài)之間，在內容上不存在質的差異，那么前后狀態(tài)之間不會存在變化的跡象，事項的運動停止，過程的描述也毫無意義可言。因此，我們可以說，任何事項的運動過程，表現(xiàn)為時間軌跡上各狀態(tài)的質的差別。它即決定了各狀態(tài)依次發(fā)生的次序，也表達了事項完成的過程。事項運動過程的這種質的規(guī)定性的描述，最終都作用于一點，那就是結果。結果必然融于過程而發(fā)生，過程與結果相統(tǒng)一，不論你注重結果，還是注重過程，這一結論都將無法改變。對過程的設計，可以改變結果，當然在不改變結果的前提下，也可以設計過程。這是因為過程是由若干個相互獨立而又相互聯(lián)系的狀態(tài)所構成。這種相互的獨立性，表現(xiàn)為過程的各狀態(tài)具有可選擇性，這種可選擇性形成了事項完成過程中的途徑差異。在不改變結果的前提下，各狀態(tài)可供選擇的組合，表達了一個結果可能存在的多個途徑。比如，司機行車過程中遇到紅燈，可采用等待—運行—到達的途徑，也可選擇繞道運行—到達的途徑。對過程的設計既包括通過改變過程來改變結果的問題，也包括在不改變結果的情況下，去選擇最佳的途徑問題，這里面存在的優(yōu)劣權衡，表現(xiàn)在注重結果或注重過程上。但本文探討過程和結果統(tǒng)一的目的，不是為了表達這一問題，而是探討某一事項已經設計并完成后，從會計描述角度看，在不影響結果的前提下，對會計語言的描述過程能否存在一個再設計的問題。
二
結合上述可知，會計事項的完成，在不影響結果的前提下，同樣有多種可選擇的途徑，這是由事項完成過程中具有質的差別的各狀態(tài)（即資金發(fā)生變化的點）的可選擇性決定的，但當某會計事項已按照設計的過程完成后，用會計語言能否對會計事項的完成過程的描述進行再設計，答案應當是否定的。如果用會計語言對某業(yè)已完成的會計事項的描述進行再設計，最終可能造成只有結果描述，而沒有過程的描述，勢必會改變經濟業(yè)務的內容和性質，導致會計信息失去真實性。假如，我們擬采購材料，可以用銀行存款直接購買，也可以先辦理銀行本票，然后再去購買材料兩種可選擇途徑，它們對于銀行存款減少，材料增加這一結果而言，存在的只是過程上的差異，也就是完成過程的可選擇性狀態(tài)存在差別，但最終結果都一樣。用銀行存款直接購買材料的過程來看，在銀行存款減少的同時材料增加，這一過程的完成只有用銀行存款購買材料這一狀態(tài)，而用銀行本票購買材料這一事項的過程是：銀行存款減少的同時，并沒有增加材料，而僅將相等數額的銀行存款指定了用途，隨著這一用途的實現(xiàn)，才有可能導致材料增加，這一過程的完成至少有辦理銀行本票、用銀行本票購買材料這樣兩個狀態(tài)構成，并且這兩個狀態(tài)按時間次序發(fā)生并完成時，才能得出銀行存款減少，材料增加這一結果，顯然，用銀行本票購買材料這一后發(fā)生狀態(tài)是對辦理銀行本票后結果的完成做了進一步的描述和說明。如果，后一狀態(tài)不發(fā)生，或者用銀行本票干了別的事情，那么經濟活動的內容及結果將可能不同，這種過程的可變性使我們很難推出“銀行存款減少，材料增加”這一結果的前提是辦理銀行本票購買材料。因此，我們得出結論，過程的差異決定了會計事項的不同，而不是結果，上述兩種購料，盡管最終結果相同，但過程不同，說明是兩種不同的會計事項。對于會計而言，既然過程不同，經濟事項就存在差異，那么會計對經濟事項的記錄性描述，只有對過程做出詳盡的描述，才能得出其融含的確定結果。如果，在帳務處理中，對過程中發(fā)生各狀態(tài)進行取舍，或只對結果進行描述，這樣就會導致所描述結果出現(xiàn)多種可能的過程，帶來對該事項的歧義性理解，所以進行會計處理時，記錄每一個狀態(tài)就可以全面把握事項發(fā)生的全過程，也就更確切地把握會計事項的結果，達到過程和結果的統(tǒng)一。因此，會計作為一種商業(yè)語言，在描述一個會計事項時，應先按時間序列依次記錄每一個狀態(tài)，完整的狀態(tài)記錄，必然會融含一個確定的結果，而不應對其過程進行再設計，形成簡單的結果性描述。
三
會計實踐工作中，由于存在做復合分錄、錯用科目和管理上的不恰當規(guī)定，造成的會計處理違背過程與結果的統(tǒng)一，導致會計所記錄業(yè)務的內容與實際的經濟業(yè)務相背離，使會計信息失去真實性。
人們是通過做會計分錄的方式來完成對經濟事項的記錄，會計分錄中有做復合分錄的，并且具有普遍性。會計上做復合分錄的唯一理由是追求效率和簡化，如果會計事項發(fā)生后，用復合的形式任意對已確定過程的各狀態(tài)（即資金發(fā)生變化的點）進行取舍，就會對所描述的會計結果的理解產生歧義，改變經濟事項的內涵。對于同一事項而言，其過程的內部各存在狀態(tài)之間的差異，首先是存在序時差異，而這種序時性表現(xiàn)在具有確定內容的各狀態(tài)對事項完成過程的說明具有先后的次序，將不同時點上的狀態(tài)在紀錄時進行復合會打破時間的范限，是不正確的；其次，內部各狀態(tài)的存在是不同內容、不同活動信息的存在，其不同狀態(tài)間進行復合，是在改變其內容和融含的信息，連續(xù)的復合會導致會計業(yè)務的真實信息在改變，可以看出，對經濟業(yè)務進行大量而復合的結果，表面上簡化了經濟業(yè)務的紀錄，減輕了工作量，而實際上卻打破了時點的限制，更改了經濟業(yè)務的真實內容，造成會計信息失去真實性，同樣影響到決策有用性下降，損害使用人的權益。通常我們對做假帳等損害信息使用人權益的行為進行了較廣泛而深入的批評，面對這種只注意結果而隨意簡化業(yè)務過程的會計處理所導致的信息失真卻視而不見。會計作為一種商業(yè)語言，在對已發(fā)生的經濟業(yè)務表達時，應當按照經濟事項的內部各狀態(tài)的序時性，單獨地描述業(yè)務本身的狀態(tài)，保證過程和結果的統(tǒng)一，而不應只注重反映結果。
會計事項發(fā)生后，事項內部各該狀態(tài)及其內容已經確定，這種可供會計處理的各狀態(tài)的確定內容，對應于會計科目的核算內容，這種經濟業(yè)務內容與科目核算內容的對應性，不僅是會計科目設置的要求所決定，更重要的是經濟活動內部各狀態(tài)的質的差別決定，因此，會計科目在設置時,會計科目核算內容的劃分上不存在共容性，這不僅是指科目分類的結果,同時也指分類的過程。這種會計科目設置上的過程和結果的統(tǒng)一性,也就保證了會計核算工作對經濟事項發(fā)生過程和結果的統(tǒng)一。相反,如果會計科目在設置或應用上存在內容的共容性,即允許某一經濟業(yè)務內容可以用A科目,也可以使用B科目核算,這種共容的狀態(tài)就會時常起作用,造成經濟事項的過程和結果與記錄的過程和結果不一致,同樣形成對經濟業(yè)務信息理解上的歧義.因此,可以講,會計科目使用上的錯誤,無異是對經濟事項內部各狀態(tài)確定內容的歪曲,是通過改變科目核算內容的方式改變會計事項內部各該狀態(tài)的內容,影響到過程和結果的統(tǒng)一性。
企業(yè)內部會計制度方面的不恰當的規(guī)定,同樣會通過影響會計核算過程和結果的統(tǒng)一,來反映虛假的會計信息,事實上,一個企業(yè)會計制度的設計,應以能夠如實反映經濟事項的過程和結果為標準,過程和結果是否統(tǒng)一,可以檢驗會計制度設計的有效性。下面舉一實例來說明,某企業(yè)在會計管理制度中規(guī)定,企業(yè)的一切購料,均不進行材料收發(fā)的核算,而采用直接進成本的方法,這種假定耗料=領料=購料的材料核算模式,只能反映出成本中材料費不斷增加的結果，而無法了解材料收發(fā)的動態(tài)過程和結存情況，這一強調結果的會計規(guī)定，違背了通過會計核算過程和結果統(tǒng)一達到對經濟事項的過程和結果進行反映的要求，打破了過程和結果的統(tǒng)一性，導致了會計核算、會計管理工作中存在很大的漏洞，會計監(jiān)督功能也無從實現(xiàn)，會計信息的真實性無從考證，各信息使用人的權益受到嚴重損害。
綜上所述，可以看出，會計事項發(fā)生過程中存在的各內部狀態(tài)之間是相互影響、相互依存的，各狀態(tài)之間的序時性要求，對經濟業(yè)務處理的順序不可顛倒，其內容的質的差別要求核算內容不可或缺，這種會計事項內部的質的規(guī)定性，決定了會計事項發(fā)生后，會計事項的核算必須做到過程和結果的統(tǒng)一，也就是正確核算經濟業(yè)務的過程，才能保證會計核算有一個可理解的、無歧義的結果，過程和結果相統(tǒng)一，不僅僅是對會計處理過程中的個別事項、個別人員的一項要求，而應該成為會計理論和會計實務以及審計工作所遵循的一項原則。
