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會計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理范文第1篇

關(guān)鍵詞：會計(jì)準(zhǔn)則　盈余管理　會計(jì)盈余

一、會計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理博弈現(xiàn)象分析

(一)會計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理界定　國內(nèi)外學(xué)者對盈余管理的涵義提出了多種表述：Scott認(rèn)為，盈余管理是會計(jì)政策的選擇具有經(jīng)濟(jì)后果的一種具體表現(xiàn)。該定義將盈余管理限定在公認(rèn)會計(jì)原則的約束范圍內(nèi)，采取的方法為會計(jì)政策選擇。也就是說，會計(jì)規(guī)范是制約和成就盈余管理的重要因素。而Sehipper將盈余管理限定在對外報(bào)告領(lǐng)域，它可以存在于對外披露的任何一個(gè)環(huán)節(jié)，也可以采用多種多樣的形式。認(rèn)為“企業(yè)管理人員通過有目的地控制對外財(cái)務(wù)報(bào)告過程，以獲取某些私人利益％1999年，Healy和Wahlen在《盈余管理研究回顧及其對會計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)的啟示》一文中，回顧了與會計(jì)準(zhǔn)則制定者相關(guān)的盈余管理研究的目的后，對盈余管理給出如下定義：“盈余管理發(fā)生在管理當(dāng)局運(yùn)用職業(yè)判斷編制財(cái)務(wù)報(bào)告和通過規(guī)劃交易以變更財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)。旨在誤導(dǎo)那些以公司的經(jīng)濟(jì)業(yè)績?yōu)榛A(chǔ)的利益關(guān)系人的決策或者影響那些以會計(jì)報(bào)告數(shù)字為基礎(chǔ)的契約的后果”。從該定義中可以看到，編制財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)實(shí)施職業(yè)判斷的多樣性為盈余管理提供了多種方法，其動機(jī)也不再局限于私人利益。由此可見，對盈余管理的界定可圍繞著三個(gè)方面展開：一是盈余管理的動機(jī)是否局限于私人利益；二是盈余管理是否存在于會計(jì)準(zhǔn)則范圍之內(nèi)；三是盈余管理的手段是否僅包括會計(jì)方法。就盈余管理而言，其必定帶來會計(jì)報(bào)告盈余的變化。但無論是資本市場還是企業(yè)利益關(guān)系人對企業(yè)進(jìn)行盈余管理行為都存在一定程度的預(yù)期和容忍。而這種預(yù)期和容忍很大程度上來自于公眾對公認(rèn)的會計(jì)原則公正性的依賴。另外，在盈余管理的手段上，時(shí)間的安排和交易的構(gòu)建似乎突破了會計(jì)選擇的范圍。然而，無論時(shí)間確認(rèn)以及交易事項(xiàng)的確認(rèn)是否隸屬于會計(jì)確認(rèn)的一部分，盈余管理的手段必定影響到特定報(bào)告期的會計(jì)盈余，而其中會計(jì)手段是不可忽視的重要組成部分。

(二)盈余管理對會計(jì)準(zhǔn)則制定的影響　會計(jì)準(zhǔn)則是規(guī)范財(cái)務(wù)會計(jì)信息生產(chǎn)和傳輸?shù)囊话阍瓌t和具體標(biāo)準(zhǔn)，是技術(shù)屬性和社會屬性的結(jié)合。會計(jì)準(zhǔn)則制定方通過其推行的規(guī)范框架，為企業(yè)管理當(dāng)局提供了一種成本相對低廉且可信的財(cái)務(wù)報(bào)告模式，企業(yè)管理當(dāng)局籍此向企業(yè)外的利益關(guān)系人報(bào)告企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果等信息。而會計(jì)報(bào)告對企業(yè)經(jīng)營進(jìn)行的業(yè)績優(yōu)劣顯示，促進(jìn)了資源的有效配置和企業(yè)利益關(guān)系人的有效決策。為使會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范下的會計(jì)報(bào)告以可靠的方式有效地描繪企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，更有效地促進(jìn)資源有效配置和報(bào)告使用者的決策利益，會計(jì)準(zhǔn)則制定者必定對會計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性進(jìn)行平衡。而這個(gè)平衡過程是一個(gè)主觀的認(rèn)識和評價(jià)過程，不可避免地受到經(jīng)濟(jì)圈的影響。盈余管理對資源配置及會計(jì)報(bào)告使用者決策利益的影響也將成為會計(jì)準(zhǔn)則制定者在準(zhǔn)則建設(shè)過程中不可遺失的“砝碼”。會計(jì)準(zhǔn)則雖能制約盈余管理，但盈余管理行為能夠通過彈性地運(yùn)用會計(jì)準(zhǔn)則來操縱會計(jì)數(shù)據(jù)，并沒有公然違反會計(jì)準(zhǔn)則，存在一定的隱蔽性和合法性。也就是說，盈余管理對會計(jì)準(zhǔn)則漏洞和相關(guān)選擇權(quán)的利用，使其成為了反會計(jì)準(zhǔn)則牽制的高手。由此，會計(jì)準(zhǔn)則對盈余管理的制約與盈余管理對會計(jì)準(zhǔn)則的反牽制形成了周而復(fù)始的循環(huán)圈。具體而言。選擇不同的會計(jì)方法將會生成不同的會計(jì)信息，影響企業(yè)各方利益相關(guān)人的決策行為，產(chǎn)生不同的經(jīng)濟(jì)后果，這使得企業(yè)管理當(dāng)局有可能選擇對自己有利的會計(jì)選擇和判斷進(jìn)行盈余管理。如果企業(yè)管理當(dāng)局利用會計(jì)準(zhǔn)則的選擇、判斷空間，進(jìn)行不當(dāng)盈余管理，并且導(dǎo)致資本市場出現(xiàn)危機(jī)，那么會計(jì)準(zhǔn)則的制定者就不得不重新審視現(xiàn)有的會計(jì)準(zhǔn)則，進(jìn)而開始新一輪的宏觀會計(jì)政策選擇，以控制微觀主體的盈余管理行為，提高會計(jì)信息市場信息質(zhì)量。

二、會計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理博弈的行為分析

(一)會計(jì)盈余的價(jià)值與盈余管理的動力　會計(jì)數(shù)據(jù)所傳遞的信息在謀求經(jīng)濟(jì)利益各相關(guān)方合作行為的契約中得到了充分的運(yùn)用。Watts和Zimmerman(1986)指出，會計(jì)數(shù)據(jù)經(jīng)常被用于各種契約(債務(wù)契約、管理人員報(bào)酬方案、公司章程及細(xì)則等)，這些契約常常包括對各方行為采取的各種限制，由于這些限制是以某些會計(jì)數(shù)據(jù)為依據(jù)的，因此產(chǎn)生了計(jì)算和報(bào)告這些數(shù)據(jù)的需要。那么，為什么在影響契約執(zhí)行的諸變量中，會計(jì)盈余被放在了如此重要的位置。從理論上人們可以通過有效市場理論，甚至與之假設(shè)相反的功能鎖定假說，來進(jìn)行邏輯推理。而在實(shí)踐中，突出的現(xiàn)實(shí)操作問題不可忽視。那就是契約執(zhí)行指標(biāo)的評估能力和評估權(quán)威。從評估能力考察，可以將影響契約的諸多因素分為可考察和不可考察兩種。不可考察的因素是一些較為主觀且缺乏評價(jià)指標(biāo)的因素，如企業(yè)管理當(dāng)局的努力程度等。因此，能夠量化的會計(jì)盈余作為了契約考察的重要指標(biāo)。從評估權(quán)威來看，會計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)威性維護(hù)了會計(jì)信息的合法性、有用性。所謂合法的會計(jì)信息，指的是企業(yè)管理當(dāng)局在完全遵循會計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，對企業(yè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行加工處理而產(chǎn)生的會計(jì)信息。有用的會計(jì)信息則是在信息的可靠性和相關(guān)性達(dá)到有效均衡的狀態(tài)下所產(chǎn)生的信息，是進(jìn)行會計(jì)信息生產(chǎn)所要追求的最終目標(biāo)。然而，會計(jì)準(zhǔn)則的可選擇性與滯后性，使合法的會計(jì)信息所表現(xiàn)出的不是一個(gè)確定的數(shù)值，而是一個(gè)數(shù)值區(qū)間。會計(jì)盈余在區(qū)間范圍可調(diào)。區(qū)間范圍會計(jì)盈余又帶來的不同利益分配結(jié)果，最終形成了企業(yè)管理當(dāng)局為實(shí)現(xiàn)自身或公司效用最大化的目標(biāo)而采取各種盈余管理政策的內(nèi)在驅(qū)動力。由此可見，會計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理反復(fù)構(gòu)建的基礎(chǔ)就是建立在企業(yè)利益各相關(guān)方對會計(jì)盈余價(jià)值的認(rèn)知以及會計(jì)盈余區(qū)間性之上。

(二)會計(jì)準(zhǔn)則的制約與盈余管理空間　現(xiàn)代意義上的會計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生于20世紀(jì)30年代的美國，從其誕生到發(fā)展，會計(jì)準(zhǔn)則都在完成相同的使命，即遏制由會計(jì)信息不對稱而產(chǎn)生的操縱行為，保障會計(jì)信息的可靠性和有用性。宏觀層面上，無論是英美體系的民間機(jī)構(gòu)。還是中法體系的政府機(jī)構(gòu)，作為會計(jì)準(zhǔn)則的制定者必須考慮賦予會計(jì)主體一定的政策選擇權(quán)；微觀層面上，會計(jì)主體所面臨的經(jīng)濟(jì)環(huán)境各不相同且復(fù)雜多變，過于繁瑣的會計(jì)規(guī)范不但交易費(fèi)用大，也無益于會計(jì)信息的正確反映。因此，從技術(shù)處理及運(yùn)用環(huán)境看，人為制定的會計(jì)準(zhǔn)則只是一種不完全的規(guī)范，需將部分會計(jì)方法的選擇權(quán)留給相應(yīng)的會計(jì)主體，使其能夠靈活面對所處的環(huán)境和不可預(yù)見的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。最終會計(jì)準(zhǔn)則的這種靈活性及不完全性，使企業(yè)的會計(jì)處理存在一定的自主判斷和選擇的空間。這一空間存在于會計(jì)準(zhǔn)則制約范圍之中，企業(yè)能夠通過對會計(jì)職業(yè)判斷的左右在一定范圍內(nèi)游離于這一空間，調(diào)節(jié)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范內(nèi)的會計(jì)盈余區(qū)間。也就是說，會計(jì)準(zhǔn)則的制約對盈余管理所產(chǎn)生的影響，主要存在于對會計(jì)盈余區(qū)間范圍的界定。

(三)會計(jì)準(zhǔn)則的局限與盈余管理手段　會計(jì)準(zhǔn)則是一種為會計(jì)信息市場供需雙方效用最大化而做出的一種不完全契約安排。它所預(yù)留出的會計(jì)實(shí)務(wù)處理空間及其與社會實(shí)踐產(chǎn)生的時(shí)滯性都為盈余管理提供了操作的方法?，F(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則制定模式包括規(guī)則

導(dǎo)向和原則導(dǎo)向兩種，而這兩種模式的局限性都為盈余管理提供了操作手段。在規(guī)則導(dǎo)向的會計(jì)準(zhǔn)則制定模式中，眾多的例外事項(xiàng)，使具體準(zhǔn)則很難兼顧會計(jì)核算的可靠性，盈余管理便能以會計(jì)政策的可選擇性為前提條件，在會計(jì)法律法規(guī)和準(zhǔn)則的范圍內(nèi)進(jìn)行，如壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提采用應(yīng)收賬款余額百分比法，還是賬齡分析法；存貨的發(fā)出計(jì)價(jià)采用先進(jìn)先出法，還是加權(quán)平均法。美國會計(jì)界在對安然事件進(jìn)行反省后，也承認(rèn)其規(guī)則導(dǎo)向中的界線設(shè)計(jì)及對例外事項(xiàng)的無規(guī)范，形成了利用界線標(biāo)準(zhǔn)炮制經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)及游離于準(zhǔn)則之外自主計(jì)算會計(jì)盈余的盈余管理手法。另一方面，原則導(dǎo)向下的會計(jì)準(zhǔn)則直接在會計(jì)準(zhǔn)則中留下了諸多的判斷空間，這種由會計(jì)準(zhǔn)則先天帶來的模糊性也成為了盈余管理的重要手段。如模糊會計(jì)主體的基本假設(shè)，利用關(guān)聯(lián)交易、復(fù)雜交易、資產(chǎn)重組等手法在會計(jì)主體間轉(zhuǎn)移利潤；或是把控股股東當(dāng)作小金庫，通過費(fèi)用的補(bǔ)貼，管理費(fèi)用的分?jǐn)?，租金的減免，專利使用權(quán)的減免等在控股股東與上市公司之間轉(zhuǎn)移利潤。而我國上市公司中常見的6％、10％現(xiàn)象，大都是利用了提前確認(rèn)收入、費(fèi)用掛賬等模糊會計(jì)分期的手法。會計(jì)準(zhǔn)則從其制定的始端，就難以規(guī)避盈余管理觸角的延伸，其局限性為盈余管理創(chuàng)造了操作的手段。無論會計(jì)準(zhǔn)則的制定選擇哪種模式，盈余管理都能夠隨著會計(jì)準(zhǔn)則的變化而不斷地演進(jìn)其手段。這就是盈余管理反會計(jì)準(zhǔn)則牽制，并與其制衡的反作用力。

(四)會計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理的反復(fù)構(gòu)建盈余管理的研究是近30年間發(fā)展起來的，而將盈余管理納入到會計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)過程中卻要追溯到會計(jì)準(zhǔn)則的起源。就美國而言，上市公司統(tǒng)一執(zhí)行會計(jì)準(zhǔn)則始于1929年至1933年經(jīng)濟(jì)危機(jī)階段后的經(jīng)濟(jì)重整過程，而對會計(jì)準(zhǔn)則的各種修訂及補(bǔ)充制定，若不是為了修正會計(jì)方法對會計(jì)信息反映的不良影響，就是為了抑制盈余管理行為對會計(jì)盈余調(diào)節(jié)的負(fù)面影響。我國的會計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)歷程，同樣如此。瓊民源利用關(guān)聯(lián)交易虛增收入，虛增利潤，虛增資本公積，并以此作為利好消息，自我炒作。在證監(jiān)會對其進(jìn)行查處時(shí)，并沒有相關(guān)的準(zhǔn)則禁止關(guān)聯(lián)交易。正是這樣一個(gè)背景下，1997年《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》頒布了我國第一個(gè)具體會計(jì)準(zhǔn)則。財(cái)政部先后又頒布了《現(xiàn)金流量表》等15項(xiàng)具體會計(jì)準(zhǔn)則，而這些“救火式”的具體會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)范重點(diǎn)大都放在了上市公司盈余的確定上，對其他項(xiàng)目的涉及甚少。這無疑反映了會計(jì)準(zhǔn)則制定者利用會計(jì)準(zhǔn)則對會計(jì)信息的規(guī)范作用抑制盈余管理行為的初衷。從會計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)歷程可以看到，只要會計(jì)信息使用者對會計(jì)盈余的普遍認(rèn)識和認(rèn)識程度不變，盈余管理就存在與會計(jì)準(zhǔn)則不斷博弈的內(nèi)在動力。而會計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理間制約與反利用關(guān)系永遠(yuǎn)是不可割裂的。對于任何一個(gè)會計(jì)準(zhǔn)則體系其約束性和局限性是與生俱來的，這就使得新建立的會計(jì)準(zhǔn)則體系可以壓縮舊制度中的盈余管理空間，但對自身局限帶來的盈余管理手段卻無法超越。而試圖對新一輪的盈余管理手段進(jìn)行遏制時(shí)，則會落入不變的“怪圈”中。也就是說。在內(nèi)力的推動下，加上兩組相互制衡的外在力量(即會計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理的制約與反利用)，會計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理處于了“立準(zhǔn)則―破準(zhǔn)則―再立準(zhǔn)則―再破準(zhǔn)則”的反復(fù)循環(huán)中。

三、會計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理的博弈分析

(一)正確認(rèn)識會計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理的關(guān)系　Sehipper(1989)指出盈余管理的產(chǎn)生的必要條件是契約摩擦和溝通。也就是說，會計(jì)準(zhǔn)則只是提供了盈余管理的限制條件和發(fā)展手段，并不直接引起盈余管理，更不能以會計(jì)準(zhǔn)則為突破口杜絕盈余管理行為。另外，信息不對稱使市場中的利益?zhèn)€體意識到了契約指標(biāo)的多面性，無論資本市場的資源配置還是會計(jì)報(bào)告的使用者對盈余管理都存在一定的預(yù)期和容忍。對會計(jì)準(zhǔn)則制定者而言，基于盈余管理對會計(jì)準(zhǔn)則的制定或修訂，必須建立在盈余管理程度、頻率以及盈余管理對資源配置發(fā)揮影響的證據(jù)之上。也就是說，若盈余管理普遍存在、高頻率發(fā)生并對會計(jì)信息及資源配置產(chǎn)生了重大影響，則應(yīng)該完善現(xiàn)有會計(jì)準(zhǔn)則，增加披露要求；若盈余管理現(xiàn)象并不普遍，發(fā)生頻率低，或其對資源配置影響微弱，則沒有必要過分夸大盈余管理的影響，并籍此修正會計(jì)準(zhǔn)則。必須認(rèn)識到，會計(jì)準(zhǔn)則對盈余的影響只是程度和普遍性的問題。在會計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)過程中，將盈余管，理徹底地排除或者急功近利地發(fā)揮會計(jì)準(zhǔn)則對盈余管理的制約作用，只會是惡性循環(huán)。

(二)轉(zhuǎn)變收益觀，建立新的企業(yè)價(jià)值評價(jià)體系　現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則突出了資產(chǎn)負(fù)債觀，淡化了收入費(fèi)用觀，也在一定程度上影響了會計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理怪圈的運(yùn)作基礎(chǔ)。長期以來，財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)主要存在三種主要觀點(diǎn)，即利潤最大化、每股盈余最大化和股東財(cái)富最大化，而這三種目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)都將審視的視角放在了企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績上。由此，收入費(fèi)用觀主宰了以利潤為核心的傳統(tǒng)思維。會計(jì)盈余的價(jià)值被放大，極大地刺激了企業(yè)管理當(dāng)局進(jìn)行盈余管理行為的內(nèi)在動力。隨著理財(cái)理念的改變，財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)開始與企業(yè)目標(biāo)相融合。而企業(yè)“生存一發(fā)展―獲利”的層次需求，使得對企業(yè)價(jià)值的評定指標(biāo)不再局限于會計(jì)盈余。資產(chǎn)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益流人的能力，以及負(fù)債導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出的義務(wù)開始引起重視，資產(chǎn)負(fù)債觀開始發(fā)揮其特有的效用。在我國2007年1月1日開始執(zhí)行的新會計(jì)準(zhǔn)則體系中，資產(chǎn)負(fù)債觀嶄露頭角，強(qiáng)調(diào)真實(shí)資產(chǎn)、負(fù)債下的凈資產(chǎn)變化。我國現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)，并開始向資產(chǎn)負(fù)債觀傾斜，但傳統(tǒng)意義上的會計(jì)盈余仍在發(fā)揮作用。在企業(yè)價(jià)值評價(jià)過程中，資產(chǎn)規(guī)模、結(jié)果、質(zhì)量及潛力，負(fù)債規(guī)模、結(jié)果和彈性等將與會計(jì)盈余一起形成新的分析指標(biāo)體系。這樣的轉(zhuǎn)變。必將改變會計(jì)信息使用者對會計(jì)盈余的過度依賴，減少會計(jì)盈余指標(biāo)的片面性，并在一定程度上動搖怪圈的運(yùn)作基礎(chǔ)。

(三)重視觀念轉(zhuǎn)變帶來的舞弊手段轉(zhuǎn)變　資產(chǎn)負(fù)債觀和收入費(fèi)用觀原本是計(jì)量企業(yè)收益的兩種不同理論。資產(chǎn)負(fù)債觀基于資產(chǎn)和負(fù)債的變動來計(jì)量收益，會計(jì)處理應(yīng)首先定義并規(guī)范由交易產(chǎn)生的資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)量，再根據(jù)所定義的資產(chǎn)和負(fù)債的變化來確認(rèn)收益。而收入費(fèi)用觀則通過收入與費(fèi)用的直接配比來計(jì)量企業(yè)收益，按照收入費(fèi)用觀，會計(jì)上通常是在產(chǎn)生收益后再計(jì)量資產(chǎn)的增加或是負(fù)債的減少。簡言之，資產(chǎn)負(fù)債觀關(guān)注資產(chǎn)和負(fù)債的變動來計(jì)量收益，而收入費(fèi)用觀則先計(jì)量收益然后再將之分?jǐn)傆?jì)人到相應(yīng)的資產(chǎn)和負(fù)債中去。由于對收益確認(rèn)的基礎(chǔ)不同，資產(chǎn)負(fù)債觀的執(zhí)行必定帶來與傳統(tǒng)收益確認(rèn)的差異。而企業(yè)管理當(dāng)局的盈余管理行為也必定因?yàn)闇?zhǔn)則制定起點(diǎn)的變化，促使收益調(diào)整轉(zhuǎn)向?qū)Y產(chǎn)、負(fù)債的調(diào)整，新的舞弊手段應(yīng)運(yùn)而生。另外，在我國現(xiàn)有的會計(jì)準(zhǔn)則體系下，企業(yè)一系列契約的簽訂、履行將在倚重利潤表的同時(shí)，逐步考慮資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表、股東權(quán)益變動表的信息價(jià)值，建立起多元化指標(biāo)。當(dāng)會計(jì)盈余的信號作用減弱，資產(chǎn)負(fù)債類指標(biāo)在會計(jì)信息中的作用突現(xiàn)時(shí)，圍繞會計(jì)盈余的舞弊也會逐步多樣化，形成圍繞資產(chǎn)負(fù)債做文章的新的舞弊手段。

(四)預(yù)防在先，攔截新準(zhǔn)則中的盈余管理行為 目前雖然收入費(fèi)用觀淡化，但會計(jì)盈余仍然是各類契約及會計(jì)信息使用者所關(guān)注的重要會計(jì)信息。因此，盈余管理行為不可能隨資產(chǎn)負(fù)債觀的到來嘎然而止。所幸的是在會計(jì)信息生成階段留下的盈余管理手段，。

在后續(xù)的審計(jì)工作中可以進(jìn)行一定的彌補(bǔ)。而這種彌補(bǔ)的方法則是沿襲會計(jì)準(zhǔn)則的選擇性查漏補(bǔ)缺，將會計(jì)準(zhǔn)則賦予企業(yè)的選擇空間作為盈余管理審計(jì)的重點(diǎn)。即為防止過度盈余管理行為帶來負(fù)面影響，審計(jì)工作者應(yīng)針對新準(zhǔn)則中盈余管理可能的環(huán)節(jié)、方式和方法做出預(yù)判，形成預(yù)案。預(yù)先考慮分析各具體應(yīng)計(jì)項(xiàng)目和會計(jì)方法被盈余管理所利用的可能性，將幫助會計(jì)準(zhǔn)則制定者確定哪些準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)加以重新審核。這樣便能預(yù)防在先，攔截盈余管理行為，減少由此帶來的社會經(jīng)濟(jì)損失。只有當(dāng)過度盈余管理行為得以控制，會計(jì)準(zhǔn)則的再度建設(shè)才能跨越“防亂堵漏”的被動局面。

(五)基于“契約”因素，確定審計(jì)工作時(shí)間范圍的視線　在對盈余管理的大量經(jīng)驗(yàn)性研究中，斷定企業(yè)是否存在盈余管理行為通常遵循了這樣的研究路線，即首先確定企業(yè)管理當(dāng)局是否具有盈余管理的動機(jī)，然后評判非預(yù)期應(yīng)計(jì)項(xiàng)目或非預(yù)期會計(jì)選擇的類型是否與這種動機(jī)相吻合。盈余管理的動機(jī)判斷成為盈余管理是否存在的首要評判依據(jù)，而在眾多的動機(jī)研究中，“契約”的存在和動因牽引是較好把握的。因此，基于“契約”因素，來設(shè)計(jì)審計(jì)工作監(jiān)管的時(shí)間范圍，將有效回避目前監(jiān)管的“季節(jié)性”問題。如上市公司一年一度的年報(bào)審計(jì)，如果將審計(jì)的視線放在審計(jì)年度，盈余管理很可能是隱性的。相反，如果將IPO、增配股等“門檻”信息包括進(jìn)來，上市公司年報(bào)中隱含的盈余調(diào)整及以前年度盈余調(diào)整的震蕩將更大程度地反映出來。也就是說，會計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理的博弈現(xiàn)象，需從盈余管理的動因人手。把握其時(shí)空性。

會計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理范文第2篇

關(guān)鍵詞：新會計(jì)準(zhǔn)則；盈余管理；利潤

中圖分類號：F830.91 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）02-0-01

盈余管理是指企業(yè)為了滿足自身利益需求或?qū)崿F(xiàn)市場價(jià)值最大化目標(biāo)，在會計(jì)準(zhǔn)則允許的范圍內(nèi)，通過選擇會計(jì)政策調(diào)節(jié)企業(yè)盈余的行為。我國會計(jì)準(zhǔn)則賦予了企業(yè)選擇不同會計(jì)政策處理會計(jì)業(yè)務(wù)的自由，使得會計(jì)準(zhǔn)則具備一定的彈性，企業(yè)通常會選擇最符合自身管理戰(zhàn)略和經(jīng)營戰(zhàn)略需要的會計(jì)政策實(shí)施盈余管理，確保企業(yè)經(jīng)營管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。適當(dāng)?shù)挠喙芾硎瞧髽I(yè)走向成熟的標(biāo)志，也是企業(yè)管理當(dāng)局管理水平的重要體現(xiàn)。然而，一旦盈余管理超越了合理的限度，便會使盈余管理成為企業(yè)蓄意操控利潤，以謀取不合法利益的手段，嚴(yán)重影響會計(jì)信息的可靠性和真實(shí)性，損害利益相關(guān)者的切身利益。因此，探討新會計(jì)準(zhǔn)則對盈余管理的影響具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

一、新會計(jì)準(zhǔn)則對盈余管理的限制

（一）存貨計(jì)價(jià)方法的變化對盈余管理的限制

我國的新會計(jì)準(zhǔn)則取消了移動加權(quán)平均法和后進(jìn)先出法，并明確規(guī)定企業(yè)只可以采用加權(quán)平均法和先進(jìn)先出法以及個(gè)別計(jì)價(jià)法來確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。通常情況下，存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法的選擇對于當(dāng)期利潤的影響主要體現(xiàn)在存貨本身的價(jià)格波動上，若是存貨的價(jià)格上漲，采用后進(jìn)先出法則會導(dǎo)致當(dāng)期的銷售成本增加，利潤虛減，如果存貨的價(jià)格下跌，采用后進(jìn)先出法則會造成當(dāng)期銷售成本減少，利潤虛增。新會計(jì)準(zhǔn)則對存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法的重新修訂，使企業(yè)的存貨流轉(zhuǎn)獲得了如實(shí)的反映，由于所有企業(yè)當(dāng)期存貨費(fèi)用，全部都能夠以客觀的歷史成本進(jìn)行反映，這在一定程度上加強(qiáng)了各個(gè)企業(yè)之間會計(jì)信息的可比性，有效地控制了存貨成本人為調(diào)節(jié)的因素，對企業(yè)的盈余管理起到了較好的限制作用。

（二）合并報(bào)表范圍的變化對盈余管理的限制

雖然我國的新會計(jì)準(zhǔn)則與舊會計(jì)準(zhǔn)則在合并范圍的規(guī)定上基本一致，但是新會計(jì)準(zhǔn)則卻重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)以控制作為基礎(chǔ)來確定合并范圍，具體而言，就是基于控制的理念對子公司進(jìn)行定義，其中主要包括小規(guī)模公司、所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司以及特殊行業(yè)子公司。新會計(jì)準(zhǔn)則中的這一變革，使得原本一些利用降低權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司的投資比例，將之從合并范圍中剔除，或是提高盈利的子公司的投資比例，將之納入合并范圍內(nèi)以提高集團(tuán)業(yè)績，進(jìn)行盈余管理的行為被禁止。除此之外，新會計(jì)準(zhǔn)則還要求公司應(yīng)當(dāng)將合并區(qū)分為同一和非同一控制下的合并。準(zhǔn)則當(dāng)中這些新的規(guī)定將會進(jìn)一步促使合并報(bào)表更真實(shí)和公正，從而如實(shí)反映出企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，對于借助重組合并進(jìn)行盈余管理的行為起到了一定的限制作用。

（三）資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回的變化對盈余管理的限制

以往大部分企業(yè)在進(jìn)行盈余管理時(shí)，較為常用的手段是資產(chǎn)減值損失的計(jì)提和轉(zhuǎn)回，這也是企業(yè)用以操控利潤空間的重要手段之一。而新會計(jì)準(zhǔn)則中的資產(chǎn)減值損失明確規(guī)定，企業(yè)一旦對資產(chǎn)的減值損失進(jìn)行計(jì)提，便不得轉(zhuǎn)回。該規(guī)定進(jìn)一步減少了企業(yè)借助減值損失的計(jì)提和轉(zhuǎn)回調(diào)節(jié)利潤的可能，由此使得資產(chǎn)減值的調(diào)節(jié)功能大幅度降低，從而有效地抑制了企業(yè)隨意濫用資產(chǎn)減值調(diào)節(jié)利潤的情況。此外，雖然新會計(jì)準(zhǔn)則允許對壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等流動資產(chǎn)計(jì)提準(zhǔn)備進(jìn)行計(jì)提和轉(zhuǎn)回，但卻對此進(jìn)行了非常嚴(yán)格的限制。新會計(jì)準(zhǔn)則使企業(yè)無法利用轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備來快速增加利潤，這樣一來使得企業(yè)在進(jìn)行計(jì)提時(shí)更為慎重，有效限制了企業(yè)在資產(chǎn)減值上的盈余管理行為。

二、新會計(jì)準(zhǔn)則下盈余管理的新空間

（一）公允價(jià)值計(jì)量屬性的引入增加了盈余管理的彈性

所謂的公允價(jià)值具體是指在公平交易的過程中，交易雙方在熟悉情況的前提下，自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或是債務(wù)清償?shù)慕痤~，公允價(jià)值的提出是新會計(jì)準(zhǔn)則中的一大亮點(diǎn)，同時(shí)也標(biāo)志著我國的會計(jì)準(zhǔn)則正式與國際接軌。然而，如何獲取公允價(jià)值以及如何確保公允價(jià)值的可靠性，是人們較為關(guān)注的問題。新會計(jì)準(zhǔn)則在金融工具、債務(wù)重組、投資性房地產(chǎn)、非貨幣易以及非共同控制下的企業(yè)合并等方面引入公允價(jià)值的計(jì)量屬性，給企業(yè)的盈余管理提供了一定的空間，如按照公允價(jià)值對非貨幣性的資產(chǎn)交換收益進(jìn)行確認(rèn)等等。新會計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定，符合商業(yè)性質(zhì)并且能夠利用公允價(jià)值進(jìn)行可靠計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交易可按照公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)價(jià)，并將換出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入到當(dāng)期收益，納入利潤表當(dāng)中，這使得非貨幣性資產(chǎn)交換將能夠直接產(chǎn)生出利潤。若是可以將公允價(jià)值運(yùn)用到實(shí)際的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)當(dāng)中，勢必會進(jìn)一步提高企業(yè)會計(jì)信息的相關(guān)性，但在實(shí)際中也不能排除濫用公允價(jià)值的情況發(fā)生。公允價(jià)值本身與企業(yè)盈余有著非常密切的關(guān)系，由于它的可驗(yàn)證性相對較差，加之存在信息不對稱以及審計(jì)與監(jiān)管部門的監(jiān)管方法不完善，從而使企業(yè)有可能借助公允價(jià)值計(jì)量進(jìn)行盈余管理。

（二）借款費(fèi)用資本化范圍的擴(kuò)大提供了盈余管理路徑

新會計(jì)準(zhǔn)則擴(kuò)大了借款費(fèi)用資本化的范圍，將為構(gòu)建或生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用的一般借款也納入到費(fèi)用資本化的范圍內(nèi)，擴(kuò)大了企業(yè)盈余管理的空間。由于企業(yè)在借入資金時(shí)存在混合使用的行為，借入資金在費(fèi)用化處理和資本化處理上的界限不清晰，難以準(zhǔn)確辨別符合資本化條件的資金數(shù)額和資產(chǎn)，所以企業(yè)可以借此來實(shí)施盈余管理。

（三）無形資產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用處理成為了盈余管理新手段

新會計(jì)準(zhǔn)則將無形資產(chǎn)支出劃分為研究階段支出和開發(fā)階段支出，滿足一定條件的開發(fā)階段支出可認(rèn)定為無形資產(chǎn)進(jìn)行分期攤銷，予以資本化處理。然而在實(shí)際操作中，企業(yè)難以準(zhǔn)確劃分無形資產(chǎn)研究階段和開發(fā)階段，這使得企業(yè)可以利用兩個(gè)階段的時(shí)點(diǎn)劃分來掌控資本化或費(fèi)用化的金額，以達(dá)到調(diào)節(jié)各期損益的目的。此外，新會計(jì)準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)攤銷不再限制于直線法，攤銷年限也不再固定，這使得企業(yè)可利用選擇攤銷方法或增減攤銷年限的會計(jì)處理方式，以達(dá)到調(diào)節(jié)企業(yè)利潤的目的，成為了盈余管理的新手段。

（四）預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)量擴(kuò)大了盈余管理空間

新會計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定預(yù)計(jì)負(fù)債的初始計(jì)量必須按照履行相關(guān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)所需要支出的最佳估計(jì)數(shù)進(jìn)行，同時(shí)準(zhǔn)則中還規(guī)定在資產(chǎn)負(fù)債表日對預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核，若是有客觀證據(jù)表明賬面價(jià)值不能夠如實(shí)反映當(dāng)前最佳估計(jì)數(shù)，則應(yīng)當(dāng)按照當(dāng)前最佳估計(jì)數(shù)進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。由于規(guī)定中對于最佳估計(jì)數(shù)并沒有給出具體的標(biāo)準(zhǔn)，所以需要綜合考慮貨幣時(shí)間價(jià)值、與或有事項(xiàng)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)以及不確定性等因素。為此，在實(shí)際計(jì)量時(shí)涉及到相關(guān)未來現(xiàn)金流出、風(fēng)險(xiǎn)估計(jì)與判斷以及折現(xiàn)率，給公司管理層在進(jìn)行盈余管理時(shí)提供了一定的空間。

三、新會計(jì)準(zhǔn)則下完善盈余管理的建議

新會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對企業(yè)盈余管理帶來了一定影響，為了進(jìn)一步規(guī)范企業(yè)盈余管理，維護(hù)企業(yè)利益相關(guān)者的切身利益，應(yīng)當(dāng)從以下幾個(gè)方面著手：

其一，完善會計(jì)準(zhǔn)則，建立健全相關(guān)的會計(jì)法規(guī)制度?？梢酝ㄟ^加強(qiáng)新會計(jì)準(zhǔn)則體系的建設(shè)，進(jìn)一步提高準(zhǔn)則制定的時(shí)效性，這有助于防止企業(yè)有漏洞可鉆；其二，提高會計(jì)人員的綜合素質(zhì)。應(yīng)加大對會計(jì)人員的職業(yè)培訓(xùn)力度，使他們能夠熟練掌握新會計(jì)準(zhǔn)則，同時(shí)還應(yīng)加強(qiáng)對會計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)道德教育，借此來強(qiáng)化他們的法律和社會責(zé)任意識，這有助于確保其執(zhí)業(yè)過程的公正性；其三，應(yīng)當(dāng)建立健全長效的監(jiān)管機(jī)制。為了進(jìn)一步提高監(jiān)管效率，應(yīng)對會計(jì)信息監(jiān)控網(wǎng)絡(luò)體系進(jìn)行重新構(gòu)建，可以通過建立銀行監(jiān)管體系等手段，來完善以政府監(jiān)管為主、多頭監(jiān)管并存的管理體系，并對監(jiān)管體系當(dāng)中的權(quán)責(zé)分工加以明確。

參考文獻(xiàn)：

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[2]王輝.新會計(jì)準(zhǔn)則下上市公司盈余管理手段的變化[J].財(cái)會月刊，2007（4）.

[3]劉百芳，張玉榮.新會計(jì)準(zhǔn)則對上市公司盈余管理的影響[J].經(jīng)濟(jì)師，2008（2）.

會計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理范文第3篇

關(guān)鍵詞：新會計(jì)準(zhǔn)則；盈余管理；影響；關(guān)系

一、 新會計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理存在的關(guān)系

會計(jì)準(zhǔn)則來規(guī)范企業(yè)信息的可靠性和準(zhǔn)確性，對企業(yè)會計(jì)報(bào)告中盈余信息合法的管理行為的是企業(yè)盈余管理，所以新會計(jì)準(zhǔn)則是影響企業(yè)盈余管理重要因素之一。會計(jì)準(zhǔn)則制約和限制盈余管理，在不完善的會計(jì)準(zhǔn)則下為盈余管理提供合法的控制空間。

二、 新會計(jì)準(zhǔn)則下的問題

公允價(jià)值計(jì)量和變更不能按照具體的決策去執(zhí)行，政府補(bǔ)助的模糊化處理，把收入虛假確認(rèn)，借款費(fèi)用資本化。利用計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備調(diào)節(jié)利潤的問題仍無法完全避免。利用債務(wù)重組和非貨幣性資產(chǎn)交換調(diào)節(jié)利潤導(dǎo)致企業(yè)非經(jīng)常性利潤增加。利用無形資產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用資本化調(diào)節(jié)利潤的虛假和不實(shí)資料。利用固定資產(chǎn)折舊年終復(fù)核平滑利潤，通過調(diào)整折舊年限，使盈余管理的空間擴(kuò)大。

三、從積極的方面對盈余管理的影響

1.固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)準(zhǔn)則擴(kuò)大了可操作盈余管理的空間。每年年末，企業(yè)在遵守新會計(jì)準(zhǔn)則的情況下，對固定資產(chǎn)的使用價(jià)值，固定資產(chǎn)的折舊方法以及固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值要進(jìn)行復(fù)核，當(dāng)固定值產(chǎn)的使用壽命預(yù)計(jì)數(shù)值及預(yù)計(jì)凈殘值與原先固定值產(chǎn)的估計(jì)數(shù)值有差異時(shí)，進(jìn)行分析后，然后對其進(jìn)行調(diào)整。這種改變，應(yīng)當(dāng)作為會計(jì)估計(jì)變更，不再向前查看，用將來適用的方法去處理，并且調(diào)整。上市公司只要根據(jù)找到后的證據(jù)來證明固定資產(chǎn)的使用壽命長短，預(yù)計(jì)凈殘值的多少等與原估計(jì)值的差異程度，然后進(jìn)行會計(jì)估計(jì)調(diào)整，各期折舊費(fèi)用可以改變，并且調(diào)整利潤，從而達(dá)到盈余管理的目的。會計(jì)選擇與職業(yè)判斷增多在資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中為盈余管理提供了更大的方便。

2.上市公司操縱利潤從借款費(fèi)用資本化中得到了更多的有利途徑。會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，需要經(jīng)過相當(dāng)長時(shí)間的購建的固定資產(chǎn)或者完工可銷售狀態(tài)的資產(chǎn)，生產(chǎn)活動才能達(dá)到可使用狀態(tài)，才會是從某些程度上符合資本化條件的資產(chǎn)。如果占用了專項(xiàng)借款以外的其他借款的構(gòu)建或生產(chǎn)的相關(guān)資產(chǎn)，會超過專門借款的部分按企業(yè)借款的資本化率的累計(jì)的支出的加權(quán)平均數(shù)，分析并計(jì)算資產(chǎn)確定應(yīng)予資本化的金額后。企業(yè)可以在一般借款的利息支出和符合資本化條件的資產(chǎn)上操縱利潤，來更好的達(dá)到盈余管理。公司盈余管理的成本從新債務(wù)重組或者非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則可能降低的更多。

3.債務(wù)重組中的計(jì)量屬性是公允價(jià)值，因此得到擴(kuò)大的企業(yè)盈余管理的空間，在新會計(jì)準(zhǔn)則下，使一些高負(fù)債公司通過債務(wù)重組來確認(rèn)收益，有目的地包裝利潤，引入了公允價(jià)值計(jì)量屬性變得更加容易，因此企業(yè)的盈余彈性增強(qiáng)，除此此外，非貨幣性資產(chǎn)交換收益在按公允價(jià)值確認(rèn)的情況下，也從某方面擴(kuò)大企業(yè)盈余管理的空間。

4.存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法的改變，有所變更的上市公司計(jì)算存貨的方法，調(diào)節(jié)當(dāng)期利潤水平的方法不能再被利用。把后進(jìn)先出法和移動加權(quán)平均法取消了的新會計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)定了存貨的發(fā)出成本只用先進(jìn)先出法和加權(quán)平均法做個(gè)別計(jì)價(jià)。不得轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備將有效地遏制利用減值準(zhǔn)備調(diào)節(jié)利潤情況的發(fā)生。擴(kuò)大合并報(bào)表范圍方面可以防范管理行為。

四、 新會計(jì)準(zhǔn)則對盈余管理的消極方面的影響

1.公允價(jià)值的運(yùn)用應(yīng)適當(dāng)?shù)募訌?qiáng)限制。企業(yè)盈余管理利用的重要手段之一是公允價(jià)值，目前評估人員的職業(yè)判斷跟公允價(jià)值的確定有很大關(guān)系，為保證公允價(jià)值計(jì)量的準(zhǔn)確性，評估機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性加強(qiáng)是有必要的，評估業(yè)務(wù)的規(guī)范也是必不可少，評估人員的專業(yè)素質(zhì)和法律法規(guī)意識也必須有所提高，此外，公允價(jià)值計(jì)量能否成為盈余管理的工具取決于是否完整的企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)與決策體系，相互制約協(xié)調(diào)一致的內(nèi)部管理機(jī)制的建立以及科學(xué)合理的初始計(jì)量與后續(xù)計(jì)量的技術(shù)方法的企業(yè)，嚴(yán)格按照程序決定參數(shù)選取制度等以保證公允價(jià)值的確認(rèn)和變更。

2.發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法的改變。一是存貨管理辦法的變革對盈余管理的約束，新存貨準(zhǔn)則取消原來有的后進(jìn)先出法，存貨對盈余管理的影響有兩方面：一方面，原先存貨采用后進(jìn)先出法，存貨較多，存貨周轉(zhuǎn)率較低的公司，采用新的記賬方法后，企業(yè)的毛利率和利潤表數(shù)據(jù)將出現(xiàn)異常的波動，但考慮到這僅為短期影響，存貨準(zhǔn)則的這一變化對原先存貨采用后進(jìn)先出法的企業(yè)的影響并不大，另一方面，先進(jìn)先出法在存貨準(zhǔn)則中不可使用，不能再通過存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法的變更，調(diào)節(jié)當(dāng)期的成本費(fèi)用和利潤水平的手段，反映的都是所有企業(yè)的實(shí)際的歷史成本當(dāng)期存貨耗費(fèi)，無人為的調(diào)節(jié)因素，從而約束企業(yè)的盈余管理行為。

3.資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的新規(guī)定。不可轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值準(zhǔn)備已經(jīng)受到了嚴(yán)格的制約，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備確定了計(jì)提基礎(chǔ)，確認(rèn)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的標(biāo)準(zhǔn)，計(jì)量資產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)，操作步驟，在會計(jì)準(zhǔn)則下，固定資產(chǎn)，無形資產(chǎn)，長期股權(quán)投資等損失一經(jīng)確定將不能轉(zhuǎn)回。這種規(guī)定遏制了盈余管理的空間。

4.長期股權(quán)投資后續(xù)核算方法的改變降低了盈余管理的可能性。舊會計(jì)準(zhǔn)則允許企業(yè)在以后的期間可以轉(zhuǎn)回計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，從而達(dá)到盈余管理目的的上市公司計(jì)提資產(chǎn)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，具體的做法是當(dāng)期上市公司的利潤多時(shí)，增加上市公司當(dāng)期費(fèi)用的方式有很多，可以通過多提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的方式，或者減少企業(yè)的當(dāng)期利潤，利潤下滑或者虧損的時(shí)候，公司通過轉(zhuǎn)回以前期間多提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而減少當(dāng)期費(fèi)用，通過以上的方式來實(shí)現(xiàn)公司利潤在不同會計(jì)期間重新分配的企業(yè)利潤的目的，最后當(dāng)期利潤上市公司的增加，進(jìn)而成為以前上市公司進(jìn)行盈余管理的常用的手段，而新會計(jì)準(zhǔn)則取消了轉(zhuǎn)回長期性資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，并規(guī)定資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備只有在處置時(shí)才能一并轉(zhuǎn)出長期性，這種核算辦法限制了上市公司轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值的計(jì)提行為和轉(zhuǎn)回的空間。

五、使我國上市公司盈余管理產(chǎn)生的原因

我國上市公司會計(jì)信息的不對稱性為盈余管理提供可能。不完善的公司內(nèi)部治理機(jī)制是盈余管理產(chǎn)生的根源。會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度自身的局限性和缺陷為盈余管理提供可操作空間。利用債務(wù)重組、借款費(fèi)用、資產(chǎn)減值、公允價(jià)值概念的廣泛使用調(diào)節(jié)盈余。由于新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)減值不得回轉(zhuǎn)，為盈余管理提供了空間，增加會計(jì)人員的主管判斷對資產(chǎn)減值的確認(rèn)和計(jì)量還涉及到公允價(jià)值資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值等指標(biāo)的確定在無形中方便了管理層進(jìn)行盈余管理。引入了公允價(jià)值計(jì)量屬性的新準(zhǔn)則使金融工具非貨幣性資產(chǎn)交換投資性房地產(chǎn)債務(wù)重組公司合并的非共同控制類型中，雖然公允價(jià)值的使用條件在新準(zhǔn)則的前提下受到了一些限制，但對會計(jì)人員的職業(yè)判斷和資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)的報(bào)告也有所依賴，這些都使管理利用公允價(jià)值從而加大盈余管理的可操作的空間

六、 規(guī)范盈余管理的建議及政策

1.完善和修訂新的會計(jì)準(zhǔn)則，完善公司的治理結(jié)構(gòu)，盈余管理存在的問題漏洞要從源頭堵上，嚴(yán)格制定縮小了企業(yè)盈余管理空間。雖然資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對盈余管理的影響不大，但是一種主要的盈余管理方式。會計(jì)準(zhǔn)則要隨著時(shí)代的發(fā)展不斷的進(jìn)行完善，，并且強(qiáng)化會計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行力度。

2.新會計(jì)準(zhǔn)則合并報(bào)表范圍的變化減小了通過關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)利潤，加強(qiáng)對審計(jì)管理和處罰力度，進(jìn)一步完善和改革機(jī)制盈余管理的行為一般是在未明確規(guī)定時(shí)發(fā)生的，所以應(yīng)針對盈余管理方面可能存在的問題修訂會計(jì)準(zhǔn)則，此次公布的修訂好的新會計(jì)準(zhǔn)則對公允價(jià)值衡量標(biāo)準(zhǔn)如何取得，確保新會計(jì)準(zhǔn)則修訂后的可靠性，是否有明確規(guī)定盈余管理的范圍，所以要盡快補(bǔ)充財(cái)政部會計(jì)主管部門具體的處理辦法，制定的管理方法對會計(jì)選擇面主觀性判斷大，充分解釋說明盈余管理和會計(jì)準(zhǔn)則的關(guān)系，加強(qiáng)對上市公司中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)管和管理力度，使違法違規(guī)的行為良性循環(huán)，實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。不斷提高會計(jì)人員的職業(yè)道德和綜合素質(zhì)，提高審計(jì)質(zhì)量，建立全面的價(jià)值體系。

3.新會計(jì)準(zhǔn)則為上市公司通過債務(wù)重組進(jìn)行盈余管理提供了新空間，非貨幣易引入公允價(jià)值計(jì)量屬性增加公司盈余管理的可能性，新會計(jì)準(zhǔn)則為盈余管理開辟出新路，從而加強(qiáng)會計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)。

4.依靠科學(xué)，規(guī)范治理結(jié)構(gòu)。應(yīng)高度重視盈余管理，分析企業(yè)利用新會計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行盈余管理的可能內(nèi)容方式的力度進(jìn)一步加大，企業(yè)進(jìn)行盈余管理的廣度，深度和頻度可以預(yù)估出數(shù)值，近期審計(jì)和證券監(jiān)管的深入對策可以研究出來，從而制定長遠(yuǎn)的治理盈余管理規(guī)劃和方案，從而確保會計(jì)信息的質(zhì)量，使企業(yè)利益相關(guān)者的利益的目的達(dá)到維護(hù)，企業(yè)在社會資源配置的優(yōu)化，能促進(jìn)經(jīng)濟(jì)持續(xù)，能規(guī)范治理結(jié)構(gòu)。

七、在考慮盈余管理的新會計(jì)準(zhǔn)則改革

1.補(bǔ)充和修訂有關(guān)盈余管理的具體會計(jì)準(zhǔn)則。完善會計(jì)準(zhǔn)則的操作指南與解釋機(jī)制。

2.強(qiáng)化新會計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行監(jiān)管力度。尊重員工，人性化管理，給員工公平成長和發(fā)展的機(jī)會，找到人性化與制度化的結(jié)合點(diǎn)，從而加大管理力度，增強(qiáng)人員素質(zhì)，一切規(guī)定都要考慮到從人的本質(zhì)出發(fā)。

八、 公司在遵守新會計(jì)準(zhǔn)則時(shí)盈余管理的途徑

1.有效地利用資產(chǎn)減值和公允價(jià)值。原來的資產(chǎn)減值范圍在新會計(jì)準(zhǔn)則頒布后也有所擴(kuò)大，用來計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值模式，由于建造合同形成的固定資產(chǎn)，消耗性生物固定資產(chǎn)，金融資產(chǎn)以及未探明石油天然氣的礦區(qū)權(quán)益等各種資產(chǎn)，判斷資產(chǎn)是否發(fā)生了資產(chǎn)減值，并且從相應(yīng)的資產(chǎn)中計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

2.有效地將研發(fā)支出的部分資本化。把研發(fā)費(fèi)用和損益的研究分為兩個(gè)階段的新會計(jì)準(zhǔn)則，計(jì)入當(dāng)期損益和資產(chǎn)價(jià)值的分別是研究階段的支出和開發(fā)階段的支出。但對于開發(fā)項(xiàng)目是否具有可行性公司，是否具有完成企業(yè)項(xiàng)目并使用或出售的意圖，能否證明開發(fā)的新產(chǎn)品的公司，需要會計(jì)的職業(yè)判斷的新技術(shù)存在市場等問題，會計(jì)的職業(yè)判斷主觀性越強(qiáng)，公司盈余管理的空間越大。

3.借款費(fèi)用資本化的盈余空間擴(kuò)大。新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)包括固定資產(chǎn)、還有需要經(jīng)過或可銷售狀態(tài)的存貨或者資產(chǎn)、長時(shí)間的購建的資產(chǎn)或者從事長期生產(chǎn)活動才可以達(dá)到可使用的資產(chǎn)，投資性房地產(chǎn)等等，擴(kuò)大了資本化的資產(chǎn)范圍的這些，隨著資本化的借款范圍也得到擴(kuò)大，使專項(xiàng)借款之外的其他借款的利息支出可以計(jì)入資產(chǎn)，從而使借款利息資本化的范圍擴(kuò)大。

會計(jì)準(zhǔn)則的不斷更新對我們來說是積極的一面，這些諸多變革在會計(jì)準(zhǔn)則中代表的是一個(gè)漸進(jìn)的過程和不斷改革的方向，也有影響企業(yè)逐漸凸顯和不斷變化的融資決策。我們應(yīng)當(dāng)正確解讀和理解新準(zhǔn)則下的會計(jì)信息所包含的內(nèi)涵，從而優(yōu)化資本結(jié)構(gòu)，降低融資的風(fēng)險(xiǎn)。

參考文獻(xiàn)：

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[2] 張莉.淺析新會計(jì)準(zhǔn)則下企業(yè)盈余管理的問題.企業(yè)文化，2010.

[3] 財(cái)政部.《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》.經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006.

會計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理范文第4篇

關(guān)鍵詞:會計(jì)準(zhǔn)則;盈余管理;實(shí)證研究

中圖分類號:F23文獻(xiàn)標(biāo)志碼:A文章編號:1673-291X(2010)24-0087-02

盈余管理是國外20世紀(jì)80年代后期興起的實(shí)證會計(jì)研究的一個(gè)重要領(lǐng)域。對盈余管理的研究有助于會計(jì)準(zhǔn)則制定者和監(jiān)管者評估盈余管理的普遍性影響和財(cái)務(wù)報(bào)告總體上的真實(shí)性,改善公司的治理結(jié)構(gòu)。為了約束上市公司的盈余管理,規(guī)范上市公司市場,財(cái)政部從20世紀(jì)90 年代初開始,先后五次修訂了會計(jì)準(zhǔn)則;2006年修改的會計(jì)準(zhǔn)則于2007年1月1日在上市公司中率先執(zhí)行。這是中國會計(jì)準(zhǔn)則歷程上的一個(gè)里程碑,準(zhǔn)則從存貨計(jì)價(jià)方法選擇、資產(chǎn)減值、合并報(bào)表等方面遏制了上市公司盈余管理的空間,同時(shí)又在債務(wù)重組、非貨幣易等方面引入了公允價(jià)值,這給上市公司的盈余管理擴(kuò)大了空間。這個(gè)準(zhǔn)則制定時(shí),制定者們就設(shè)法在會計(jì)選擇和盈余管理兩者間找到平衡點(diǎn),希望在擴(kuò)大會計(jì)選擇范圍的同時(shí)控制盈余管理行為的發(fā)生。目前這個(gè)會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施已經(jīng)有三年多的時(shí)間,文章試圖從實(shí)證研究的角度對該會計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后對上市盈余管理的影響作一個(gè)較全面的概述,以期能對盈余管理的進(jìn)一步研究起個(gè)拋磚引玉的作用。

一、盈余管理的定義

國內(nèi)外許多學(xué)者曾從多個(gè)角度對盈余管理進(jìn)行界定。其中最有代表性的是Schipper、Healy 和Walhen、Scott。Schipper認(rèn)為盈余管理是企業(yè)管理人員為了獲得某種私人利益通過有目的地控制對外財(cái)務(wù)報(bào)告的過程所進(jìn)行的披露管理;Healy 和Walhen則指出,盈余管理發(fā)生在管理當(dāng)局運(yùn)用職業(yè)判斷編制財(cái)務(wù)報(bào)告和規(guī)劃交易以變更財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí),旨在誤導(dǎo)那些以公司的經(jīng)濟(jì)業(yè)績?yōu)榛A(chǔ)的利益關(guān)系人的決策或者影響那些以會計(jì)報(bào)告數(shù)字為基礎(chǔ)的契約的后果。而Scott認(rèn)為,對于盈余管理可以從相輔相成的兩方面進(jìn)行認(rèn)識。首先,可以把它看做是經(jīng)營者為了在報(bào)酬合同、借款合同以及政治成本中達(dá)到自身效用最大化,而采取的一種機(jī)會主義行為。其次,還可以從有效契約觀的角度來分析盈余管理,即公司在面臨突發(fā)性事件時(shí),盈余管理可以為經(jīng)營者提供一定的空間,以保護(hù)自身及企業(yè)的利益,維護(hù)契約各方的利益。國內(nèi)研究中,大部分學(xué)者認(rèn)為,盈余管理是企業(yè)管理人員在會計(jì)準(zhǔn)則允許的范圍之內(nèi),為了實(shí)現(xiàn)自身效用的最大化或企業(yè)價(jià)值的最大化而作出的會計(jì)選擇。

二、盈余管理研究方法

國外學(xué)者在進(jìn)行盈余管理實(shí)證研究時(shí),主要的計(jì)量方法大體上分為三類,分別是應(yīng)計(jì)項(xiàng)目分離法、特定項(xiàng)目法和分布檢測法,這些方法各有優(yōu)缺點(diǎn)和側(cè)重點(diǎn)。

在國外,最常用的方法是應(yīng)計(jì)利潤分離法。在應(yīng)計(jì)利潤法中,將應(yīng)計(jì)利潤分為操縱性應(yīng)計(jì)利潤和非操縱性應(yīng)計(jì)利潤兩部分,并通過各種回歸模型對非操縱性應(yīng)計(jì)利潤進(jìn)行估計(jì)。一般認(rèn)為,管理者主要是利用操縱性應(yīng)計(jì)利潤進(jìn)行盈余管理,因此可用操縱性應(yīng)計(jì)利潤來衡量盈余管理的大小和程度。但由于操縱性應(yīng)計(jì)利潤具有不可觀測性,所以只能通過模型計(jì)算出非操縱性應(yīng)計(jì)利潤,從而間接求出操控性應(yīng)計(jì)利潤的大小。目前常用的計(jì)算非操縱性應(yīng)計(jì)利潤的模型主要有:(1)Healy模型(1985);(2)DeAnglo模型(1986);(3)Jones模型(1991);(4)修正的Jones模型(1995);(5)截面Jones模型(1994);(6)截面修正的Jones模型。在上述模型中,有些屬于時(shí)間序列模型(如前4個(gè)模型),另一些則是截面模型。使用時(shí)間序列模型需要較長時(shí)間的數(shù)據(jù),同時(shí)假定樣本公司在估計(jì)期內(nèi)沒有系統(tǒng)性的盈余管理;截面模型則假定樣本公司與同行業(yè)的配對公司無顯著差異,這些假設(shè)并非對所有樣本都成立。

由于應(yīng)計(jì)利潤分離法存在著明顯缺陷,許多學(xué)者研究了公司是否通過特定的應(yīng)計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行盈余管理。這種方法通常用于研究某個(gè)或某些特定的行業(yè),如,銀行業(yè)中的貸款損失準(zhǔn)備、保險(xiǎn)公司的索賠準(zhǔn)備等。通過對具體項(xiàng)目的檢驗(yàn),研究者可以為準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)改進(jìn)具體項(xiàng)目準(zhǔn)則提供依據(jù)。

另一種方法則是分布檢驗(yàn)法。這種方法是通過研究盈余是否連續(xù)分布來判斷公司盈余管理與否。這種方法可以避免總體應(yīng)計(jì)模型和特定應(yīng)計(jì)模型在統(tǒng)計(jì)上的一些缺陷,近年來,得到了許多研究盈余管理的會計(jì)學(xué)者的青睞。其缺點(diǎn)在于無法獲得公司進(jìn)行盈余管理的手段和程度。

三、2007年會計(jì)準(zhǔn)則下上市公司盈余管理實(shí)證研究結(jié)果回顧

可以將中國目前針對2007年會計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后對上市公司盈余管理影響的實(shí)證研究分為兩大塊:第一塊是分析會計(jì)準(zhǔn)則總體對盈余管理的影響;第二塊是分析具體會計(jì)準(zhǔn)則對盈余管理的影響。而中國目前更多的研究是集中在第一塊內(nèi)容上,而且使用較多的研究方法是應(yīng)計(jì)利潤法。

1.會計(jì)準(zhǔn)則總體對盈余管理的影響

會計(jì)準(zhǔn)則總體對上市公司盈余管理影響的實(shí)證研究中,有學(xué)者得到2007年會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對上市公司盈余管理行為有了抑制作用的結(jié)論。最早對上市公司盈余管理進(jìn)行實(shí)證研究的是劉英男、王麗萍。他們以深市 475 家上市公司為樣本,將其 2005年、2006年 和 2007年三年的半年報(bào)為研究對象,采用截面修正的Jones模型和T檢驗(yàn)的方法驗(yàn)證新會計(jì)準(zhǔn)則是否對盈余管理起到了有效抑制作用。如果2007 年盈余管理水平低于2006 年,則說明新準(zhǔn)則縮小了盈余管理空間;反之,則說明新準(zhǔn)則沒有起到有效抑制作用。結(jié)果發(fā)現(xiàn),2006年可操縱性應(yīng)計(jì)利潤平均值為- 233 078 102.89,遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于 2007 年均值- 426 543 552.43。也就是說新會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施使上市公司盈余管理行為得到了有效抑制。新會計(jì)準(zhǔn)則能夠縮小上市公司盈余管理空間,說明此次頒布實(shí)施的新會計(jì)準(zhǔn)則有利于增強(qiáng)會計(jì)信息的可靠性,是高質(zhì)量的會計(jì)準(zhǔn)則。但是該研究無論是在樣本選擇上存在一定問題,樣本方面僅僅選擇深圳上市的公司,而且所用的數(shù)據(jù)全是半年報(bào),半年報(bào)未經(jīng)會計(jì)師事務(wù)所審計(jì),有關(guān)數(shù)據(jù)的真實(shí)性讓人質(zhì)疑。

針對上述的不足,王勇2009年也使用截面修正 Jones模型對滬深兩地1 154家上市公司進(jìn)行檢驗(yàn),結(jié)果發(fā)現(xiàn)雖然2007年可操縱應(yīng)計(jì)利潤均值高于2006年均值,但兩年可操縱應(yīng)計(jì)利潤中位數(shù)均約為 0.009,而且在對可操縱應(yīng)計(jì)利潤均值是否為0的T檢驗(yàn)中,2007年可操縱應(yīng)計(jì)利潤顯著為0,而2006年不顯著,從而得到新會計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后,盈余管理空間降低的結(jié)論。實(shí)施后總應(yīng)計(jì)利潤顯著低于實(shí)施前,新準(zhǔn)則的實(shí)施顯著降低了上市公司可操縱應(yīng)計(jì)利潤水平。新準(zhǔn)則的實(shí)施對盈余管理行為起到了一定抑制作用,縮小了盈余管理空間。

也有學(xué)者以特殊的上市公司為樣本進(jìn)行實(shí)證研究。如王建剛,劉慶艷(2009)采用截面修正的 Jones模型對2006年度財(cái)務(wù)報(bào)告被出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的上市公司為樣本進(jìn)行檢驗(yàn),發(fā)現(xiàn)2007年度全部樣本公司的操縱性應(yīng)計(jì)利潤的均值為- 0.05,2006年度全部樣本公司的操縱性應(yīng)計(jì)利潤的均值為- 0.15。結(jié)果表明,中國的新會計(jì)準(zhǔn)則從整體上看,較之舊會計(jì)準(zhǔn)則對上市公司的盈余管理行為并沒有起到明顯的抑制作用,但是作者也沒有找到明顯證據(jù)表明新會計(jì)準(zhǔn)則擴(kuò)大了上市公司盈余管理的空間。由于該研究是以2006年度出具無保留審計(jì)意見的上市公司為樣本,因此在樣本的選擇上有一定的局限性。

通過以上的實(shí)證研究可以看出,新會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施確實(shí)對于上市公司的盈余管理有了一定的抑制作用,并縮小了盈余管理的空間。因此,在再次修改會計(jì)政策時(shí)應(yīng)保持或進(jìn)一步深化。但是上述研究都是通過計(jì)算可操縱應(yīng)計(jì)利潤水平,從而分析新會計(jì)準(zhǔn)則對盈余管理的影響,并沒有針對新會計(jì)準(zhǔn)則中的具體變化進(jìn)行分析。

2.具體會計(jì)準(zhǔn)則對盈余管理的影響

閆露(2009),采用分布檢驗(yàn)法以在2007年發(fā)生了債務(wù)重組損益的312家上市公司為樣本進(jìn)行檢驗(yàn),結(jié)論表明:2007年發(fā)生債務(wù)重組收益的上市公司利用新債務(wù)重組準(zhǔn)則的實(shí)施進(jìn)行了盈余管理;特征變量差異檢驗(yàn)結(jié)果的結(jié)果來看,發(fā)生債務(wù)重組的上市公司,大多是扭虧公司和 ST公司,并在當(dāng)年更換了會計(jì)師事務(wù)所;這在一定程度上說明為了滿足證券監(jiān)管以及避免違反債務(wù)契約,中國上市公司確實(shí)存在利用新重組準(zhǔn)則進(jìn)行盈余管理的動機(jī),且總體上為了滿足證券監(jiān)管而管理盈余的可能性較大。也就是說,從實(shí)證的角度也說明新債務(wù)重組準(zhǔn)則加大了上市公司盈余管理的空間。

顏夢宏、傅蘊(yùn)英(2009),沿用Beidleman的觀點(diǎn),先計(jì)算將平滑標(biāo)的和有平滑潛力的變量去掉時(shí)間趨勢后的殘值,再檢驗(yàn)其相關(guān)性。最后得出,盈利公司存在收益平滑和利潤最大化的盈余管理表現(xiàn)形式;盈利公司主要通過管理費(fèi)用和營業(yè)外支出變量來實(shí)現(xiàn)收益平滑,通過投資收入和營業(yè)外收入來實(shí)現(xiàn)利潤最大化;中國盈利公司盈余管理的行業(yè)特征不是很明顯,沒有哪一行業(yè)所有變量的變動都是促進(jìn)或阻礙凈利潤的波動的。從而說明新《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則禁止長期資產(chǎn)在處置前將資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回,從而減少了通過管理費(fèi)、投資收入用和營業(yè)外收支進(jìn)行收益平滑和利潤最大化的可能性。但這種結(jié)論僅僅是在原有的實(shí)證結(jié)果基礎(chǔ)上推導(dǎo)而出,并沒有利用新準(zhǔn)則實(shí)施后的相關(guān)結(jié)果進(jìn)行說明。

四、結(jié)束語及研究展望

總的來說,從實(shí)證角度說明了,新會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施確實(shí)對于上市公司的盈余管理有了一定的抑制作用,并縮小了盈余管理的空間。由于會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施年限比較短,以上的研究時(shí)限相對也較短。就具體會計(jì)準(zhǔn)則對上市公司的影響,目前并沒有太多的研究。會計(jì)準(zhǔn)則是由一系列具體會計(jì)準(zhǔn)則構(gòu)成,而具體會計(jì)準(zhǔn)則的頒布實(shí)施對上市公司盈余管理的具體影響仍是我們需要深化研究的領(lǐng)域。

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會計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理范文第5篇

財(cái)政部于2006年2月頒布了新的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》（以下簡稱“新準(zhǔn)則”），并將在2007年1月1日起在上市公司中正式實(shí)施。在現(xiàn)行準(zhǔn)則對八項(xiàng)資產(chǎn)減值計(jì)提規(guī)定的基礎(chǔ)上，新準(zhǔn)則單獨(dú)頒布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號――資產(chǎn)減值》，里面對可能發(fā)生資產(chǎn)減值的認(rèn)定、資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量、資產(chǎn)減值損失的確定、資產(chǎn)組的認(rèn)定及減值處理、商譽(yù)的減值處理、披露幾個(gè)方面做出了更進(jìn)一步的規(guī)定。

現(xiàn)行準(zhǔn)則只針對八項(xiàng)資產(chǎn)的期末計(jì)價(jià)原則、判斷減值的跡象、會計(jì)處理和恢復(fù)轉(zhuǎn)回等方面做了籠統(tǒng)的規(guī)定，而且缺乏對多項(xiàng)資產(chǎn)或綜合性資產(chǎn)進(jìn)行期末減值測試的指導(dǎo)。各企業(yè)由于所處的具體情況不同，很容易對同一資產(chǎn)得出不同的估計(jì)結(jié)果。因?yàn)楝F(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定得分散、簡單、過于原則，在實(shí)際操作上比較困難，所以很有必要“在一項(xiàng)準(zhǔn)則中綜合有關(guān)減值損失的認(rèn)定、計(jì)量、確認(rèn)、轉(zhuǎn)回的規(guī)范，可使這些條款的內(nèi)容更為協(xié)調(diào)一致”，即建立一個(gè)核心的、詳細(xì)的、系統(tǒng)的資產(chǎn)減值會計(jì)準(zhǔn)則?？梢哉f新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的誕生是順應(yīng)時(shí)展的要求的。

一、與現(xiàn)行準(zhǔn)則相比，新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則主要有以下幾方面的新特點(diǎn)

（一）改變了資產(chǎn)減值的計(jì)提基礎(chǔ)

針對單項(xiàng)資產(chǎn)難以獨(dú)立確認(rèn)未來現(xiàn)金流量的問題，新準(zhǔn)則引入了“資產(chǎn)組”這一概念。即企業(yè)以資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其它資產(chǎn)或資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)，可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合。新準(zhǔn)則明確規(guī)定：對于不能獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流量的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按其所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)進(jìn)行減值測試，計(jì)算確認(rèn)減值損失。

（二）增加了利用預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值對資產(chǎn)減值跡象做出判斷的規(guī)定

新準(zhǔn)則規(guī)定，確定被測試資產(chǎn)的可收回金額，可以使用銷售凈價(jià)（公允價(jià)值減處置資產(chǎn)的新增費(fèi)用）和使用價(jià)值（預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值）這兩種計(jì)價(jià)方式。資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時(shí)所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定。

（三）對資產(chǎn)的可收回金額提供詳細(xì)的計(jì)量方法

如預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)綜合考慮資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量、使用期限、折現(xiàn)率等因素，并對這些因素作了詳細(xì)地規(guī)定。包括：1.資產(chǎn)持續(xù)使用中預(yù)計(jì)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入扣除為使資產(chǎn)達(dá)到可使用狀態(tài)和資產(chǎn)持續(xù)使用過程中所必須的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出。2.資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)，處置資產(chǎn)所收到或支付的凈現(xiàn)金流量。使用期限最多為5年，折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是一個(gè)稅前的、反映當(dāng)前市場貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的利率。以上這些詳細(xì)的規(guī)定增強(qiáng)了實(shí)務(wù)的可操作性。

（四）取消了資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的規(guī)定

為了避免企業(yè)利用資產(chǎn)減值操縱利潤，新準(zhǔn)則規(guī)定：資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后的會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。相對于現(xiàn)行準(zhǔn)則來說，這項(xiàng)規(guī)定是一個(gè)很大的修改，它是一個(gè)永久性標(biāo)準(zhǔn)，避免了企業(yè)確認(rèn)暫時(shí)性損失，保證了會計(jì)資料的真實(shí)性和可比性。既可以與歷史成本原則保持一致，又在一定程度上減少了利潤操縱的空間，更符合高質(zhì)量會計(jì)準(zhǔn)則的要求。

（五）增加了資產(chǎn)減值披露的內(nèi)容

除了披露當(dāng)期確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失金額外，還要求披露提取的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的累計(jì)金額，資產(chǎn)組的基本情況及其所包括的各項(xiàng)資產(chǎn)于當(dāng)期確認(rèn)的減值損失金額，以及資產(chǎn)可收回金額的確定和計(jì)算過程中涉及到的估計(jì)基礎(chǔ)、折現(xiàn)率等。這樣的規(guī)定有利于外部報(bào)表使用者更好地判斷公司經(jīng)營狀況和報(bào)表信息的可靠性。

二、新的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則將對企業(yè)的盈余管理行為產(chǎn)生影響

新的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則在制定過程中充分考慮了現(xiàn)在很多企業(yè)通過計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行盈余管理的現(xiàn)狀，所以它的頒布將會在某種程度上影響現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則下企業(yè)進(jìn)行盈余管理的方式。

（一）現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則下企業(yè)通過資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行盈余管理的現(xiàn)狀

應(yīng)收賬款、存貨、投資、固定資產(chǎn)等資產(chǎn)類項(xiàng)目作為企業(yè)經(jīng)營運(yùn)行的主體，在資本結(jié)構(gòu)中占了很大的比例。由于這些資產(chǎn)具有多樣性、基數(shù)大、影響因素復(fù)雜等特點(diǎn)，給管理當(dāng)局進(jìn)行盈余管理提供了機(jī)會，計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備也就自然而然地成為其主要手段之一。企業(yè)可以通過調(diào)整各年減值準(zhǔn)備的計(jì)提數(shù)額，以此達(dá)到改變當(dāng)期利潤的目的。自2001年起，企業(yè)會計(jì)制度將上市公司計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的項(xiàng)目擴(kuò)展至八項(xiàng)，但歷經(jīng)幾年時(shí)間，上市公司對這一規(guī)定的執(zhí)行情況仍然不容樂觀，大量公司利用減值準(zhǔn)備項(xiàng)目進(jìn)行盈余管理，粉飾經(jīng)營業(yè)績。

它們包括以下幾種類型：

1.通過計(jì)提巨額資產(chǎn)減值使本年度一次虧足，為今后年度的巨額沖回打下基礎(chǔ)，以達(dá)到保牌、摘帽、實(shí)現(xiàn)盈利的目的。據(jù)統(tǒng)計(jì)，截止2005年2月22日，滬深兩市共有13家ST、*ST公司披露了2004年年報(bào)，其中包括個(gè)別已摘帽的公司和目前已經(jīng)暫停上市的公司。13家公司中，9家2004年實(shí)現(xiàn)扭虧為盈，1家繼續(xù)盈利，3家出現(xiàn)虧損。年報(bào)顯示，盡管多數(shù)此類公司實(shí)現(xiàn)盈利，但主營業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)狀況出現(xiàn)根本好轉(zhuǎn)的為數(shù)不多，大多數(shù)公司是利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提與轉(zhuǎn)回來操縱利潤，嚴(yán)重影響了會計(jì)信息的質(zhì)量。

2.逃避虧損，避免被ST，不計(jì)提或者少計(jì)提減值準(zhǔn)備。上市公司中也有為數(shù)不少的企業(yè)因處于經(jīng)營困難時(shí)期，或是瀕臨虧損境地，而選擇不計(jì)提或少計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的做法。這樣做不僅不符合謹(jǐn)慎性原則的要求，沒有真實(shí)反映資產(chǎn)的價(jià)值，還虛增企業(yè)利潤，甚至制造出“虛盈實(shí)虧”的假象，來欺騙廣大投資者。

3.盈利公司計(jì)提秘密準(zhǔn)備，平滑、均衡利潤，為將來留出路。隨著部分行業(yè)經(jīng)濟(jì)形勢的好轉(zhuǎn)，一些上市公司的業(yè)績顯著提高，因此也就出現(xiàn)了一些績優(yōu)上市公司通過計(jì)提秘密減值準(zhǔn)備來隱藏利潤、平滑利潤的現(xiàn)象。在已公布的2003年年報(bào)和2004年年報(bào)中此類上市公司不在少數(shù)。

通過以上現(xiàn)象可以看出，盡管資產(chǎn)減值政策的本意是為了更真實(shí)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，但由于減值準(zhǔn)備計(jì)提過程中存在較大的選擇和判斷空間，使得該政策在執(zhí)行過程中成為某些企業(yè)盈余管理的工具。

（二）新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則對企業(yè)盈余管理行為的抑制

在現(xiàn)行準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，新的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則有很多變化，這些新的變化將從以下幾個(gè)方面對企業(yè)通過計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行盈余管理的行為產(chǎn)生抑制。

1.從總體上來看，新準(zhǔn)則擴(kuò)大了資產(chǎn)減值的計(jì)提范圍。如前所述，現(xiàn)行準(zhǔn)則中規(guī)定了要計(jì)提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)總共有八項(xiàng)；而在新準(zhǔn)則中，除了這八項(xiàng)資產(chǎn)外，還增加了投資性房地產(chǎn)、消耗性生物資產(chǎn)、建造合同形成的資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)、融資租賃中出租人未擔(dān)保余值、金融資產(chǎn)、未探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益七項(xiàng)資產(chǎn)項(xiàng)目。這些規(guī)定實(shí)現(xiàn)了和國際會計(jì)準(zhǔn)則第36號《資產(chǎn)減值》的接軌，可以達(dá)到如下兩個(gè)目的：其一，可以進(jìn)一步擠出會計(jì)信息中的“水分”，將資產(chǎn)中不能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的部分扣減出去，使會計(jì)信息比較真實(shí)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，更加提高了會計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性。其二，擴(kuò)大減值準(zhǔn)備計(jì)提范圍也有利于監(jiān)管部門對企業(yè)所披露的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行監(jiān)督和控制，制止企業(yè)通過虛增或虛減資產(chǎn)來操縱利潤的行為，便于投資者做出正確的決策。

2.從細(xì)節(jié)上看來，新準(zhǔn)則在計(jì)提基礎(chǔ)、確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)和操作步驟方面較現(xiàn)行準(zhǔn)則做出了更加詳細(xì)的規(guī)定?，F(xiàn)行準(zhǔn)則中，對減值準(zhǔn)備的計(jì)提需要經(jīng)過大量的會計(jì)政策選擇、會計(jì)估計(jì)和專業(yè)判斷，而不同的企業(yè)以及不同的會計(jì)人員對同一項(xiàng)資產(chǎn)所做出的判斷都不可能完全一致，這樣就為企業(yè)進(jìn)行盈余管理留出了很大的空間。新準(zhǔn)則的制定者注意到了這一點(diǎn)，并采取了一定的防范措施，具體內(nèi)容第二部分已經(jīng)敘述過了，在此不再贅述。這樣做的目的只有一個(gè)，就是盡可能地控制企業(yè)進(jìn)行利潤操縱的空間。新準(zhǔn)則中對于“資產(chǎn)組”的新規(guī)定就是一個(gè)很好的例子?，F(xiàn)行準(zhǔn)則對固定資產(chǎn)減值的規(guī)定時(shí)沒有提出這個(gè)概念，這就勢必導(dǎo)致難以對單項(xiàng)資產(chǎn)可收回金額進(jìn)行估計(jì)的企業(yè)在操作時(shí)遇到困難，進(jìn)而不同的企業(yè)將采取不同的計(jì)提方式，難以達(dá)到統(tǒng)一。新準(zhǔn)則中則對此進(jìn)行了統(tǒng)一的規(guī)定，以“資產(chǎn)組”作為此類資產(chǎn)的計(jì)提的基礎(chǔ)，大大縮小了企業(yè)在這一方面對利潤作文章的空間。

3.新準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)減值不能轉(zhuǎn)回。這是對現(xiàn)行準(zhǔn)則的一個(gè)較大調(diào)整。在新準(zhǔn)則制定以前，企業(yè)通過減值準(zhǔn)備的大額沖回來調(diào)增當(dāng)期利潤是進(jìn)行盈余管理的一個(gè)主要方式。例如，企業(yè)在某一年度對應(yīng)收賬款超常提取巨額壞賬準(zhǔn)備（因?yàn)樘崛”壤髽I(yè)可以自行確定），使當(dāng)年利潤急劇下降，次年卻以債務(wù)重組等方式“成功收回”而大量沖回“壞賬準(zhǔn)備”，使次年的利潤突增以達(dá)到某種目的。新準(zhǔn)則做出了“一經(jīng)確認(rèn)，不得轉(zhuǎn)回”的規(guī)定后，由于企業(yè)無法通過沖回減值準(zhǔn)備快速提升利潤，所以在計(jì)提時(shí)就會更加慎重，因此這條規(guī)定將有效抑制企業(yè)在資產(chǎn)減值上的盈余管理行為。

（三）新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則仍然給企業(yè)留下了盈余管理的空間

新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則雖然在很大程度上改進(jìn)和完善了現(xiàn)行準(zhǔn)則，在一定程度上能夠起到抑制企業(yè)盈余管理行為的作用，但其還存在一定缺陷，這些缺陷仍然會給企業(yè)的盈余管理行為留下一定的空間。

1.資產(chǎn)減值的確認(rèn)條件方面。資產(chǎn)發(fā)生減值的情況千差萬別，準(zhǔn)則不可能列出判斷資產(chǎn)減值的所有跡象，所以對于準(zhǔn)則所列舉出的若干跡象來要求企業(yè)根據(jù)這些跡象綜合考慮各方面因素，做出職業(yè)判斷，這就要求會計(jì)人員要具備很高的職業(yè)判斷能力。從這些跡象的本身看，有的過于籠統(tǒng)，比如判斷資產(chǎn)減值的第一個(gè)條件是市價(jià)的跌幅明顯高于預(yù)計(jì)的下跌，“明顯高于”的界限是什么？這需要依據(jù)企業(yè)外部經(jīng)營環(huán)境、法律、市場、技術(shù)的變化來判斷，資料十分不易取得；再者，對于無市價(jià)的長期投資和短期投資怎樣處理，新準(zhǔn)則沒有做出明確的規(guī)定。

2.資產(chǎn)減值的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)方面。確認(rèn)條件只是列舉出可能發(fā)生減值的若干跡象，最終判斷資產(chǎn)是否減值要判斷其賬面價(jià)值是否低于可收回金額（成本是否低于可變現(xiàn)凈值），按賬面價(jià)值（成本）低于可收回金額（可變現(xiàn)凈值）部分計(jì)提減值準(zhǔn)備。所以可收回金額（可變現(xiàn)凈值）是減值的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，它的確定非常重要。但新準(zhǔn)則只給出了可收回金額的定義，資產(chǎn)的銷售價(jià)格和處置費(fèi)用沒有給出明確的定義。如何預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值也沒有全面、系統(tǒng)地說明。這對某些可收回金額計(jì)算難度大，不確定因素多的資產(chǎn)（如長期資產(chǎn)）在實(shí)務(wù)操作上帶來很大困難。